Aspekty podatkowe sprzedaży udziałów

Udział w spółce kapitałowej, jako majątkowe prawo wspólnika, może podlegać zbyciu. Rozdysponowanie tym prawem poprzez jego odpłatne zbycie np. sprzedaż wiąże się jednak z rozpoznaniem po stronie wspólnika przychodu podatkowego. Udziały te (akcje) mogły zostać uprzednio nabyte przez takiego wspólnika na podstawie standardowej umowy cywilnoprawnej (np. umowy sprzedaży), ale mogły tez zostać nabyte w wyniku przeprowadzenia procesu podziału przez wydzielenie spółki kapitałowej.  O ile w pierwszym wypadku sytuacja jest co do zasady oczywista, o tyle w tym drugim przypadku może powstać praktyczne pytanie - jakie są zasady opodatkowania tego przychodu uzyskanego ze zbycia tak uzyskanych udziałów na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych?

Ustalenie źródła przychodu uzyskanego ze zbycia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej:

Przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), zgodnie z art. art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przychodem z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych. W/w zasadę systematyzuje art. 17 ust. 1 pkt 6 u.o.p.do.f, który stanowi, że

Obliczenie dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziałów w spółce nowo zawiązanej przy podziale przez wydzielenie – specyfika regulacji prawnych

Generalnie rzecz ujmując przy sprzedaży udziałów (akcji) w spółce kapitałowej opodatkowaniu podlega dochód ustalony w oparciu o cenę określoną w umowie sprzedaży pomniejszoną o koszt uzyskania przychodu poniesiony przy objęciu udziałów (akcji) sprzedawanych. Natomiast, przy podziale przez wydzielenie nie mamy do czynienia z „klasycznym objęciem udziałów”. Powstaje więc istotne dla praktyki pytanie jak w takim wypadku ustalić koszt uzyskania przychodu.

Ustawodawca wprowadził nieco odmienne reguły umożliwiające ustalenie kosztu podatkowego przy sprzedaży udziałów (akcji) w spółce nowo zawiązanej, powstałej w wyniku przeprowadzonego podziału przez wydzielenie. W/w reguły precyzują dwie metody określenia kosztów, w zależności od rodzaju przeprowadzonej restrukturyzacji:

1. pierwsza stosowana jest do ustalenia kosztu sprzedaży udziałów w spółce nowo zawiązanej, powstałej przy podziale przez wydzielenie, w którym zarówno po stronie spółki dzielonej pozostała zorganizowana część przedsiębiorstwa, jak i majątek przejmowany stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa;
2. druga określa koszt podatkowy sprzedaży udziałów w spółce nowo powstałej przy restrukturyzacji, w której majątek wydzielony lub pozostający w spółce nie były zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa.

Reguła pierwsza: gdy przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej jak i majątek przejmowany przez nowo zawiązaną spółkę stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W wypadku tego rodzaju podziału przy objęciu udziałów (akcji) przez udziałowców (akcjonariuszów) w spółce nowo zawiązanej po ich stronie nie rozpoznaje się w ogóle przychodu, a w konsekwencji dochodzi do „odsunięcia w czasie opodatkowania”. W związku z tak przeprowadzoną restrukturyzacją przy następczej sprzedaży udziałów (akcji) w spółce nowo zawiązanej dochód oszacowuje się w oparciu o tzw. „koszty historyczne” tj. koszty objęcia udziałów w spółce dzielonej (a nie nowo zawiązanej). Zgodnie z art. 24 ust. 8 u.o.p.d.o.f. sanującym tę zasadę koszty te określa się w wysokości:

• nominalnej wartości objętych udziałów (akacji) spółki dzielonej z dnia ich objęcia, jeżeli udziały (akcje)zostały objęte za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,

• wartości przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, określonej na dzień objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, do wartości nominalnej objętych udziałów (akcji) z dnia objęcia,

• wydatków na objęcie/ nabycie udziałów (akcji) w podmiocie dzielonym, o ile objęcie nastąpiło za wkład pieniężny.

Podkreślić należy, że wartość w/ w kosztów przy sprzedaży udziałów w spółce przejmującej określa się ponadto na podstawie specjalnej proporcji, w jakiej pozostaje u udziałowca zbywającego swe prawa w spółce nowo zawiązanej, wartość nominalna unicestwionych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem tej spółki.

Rozwiązanie:

Przychód: cena udziałów ustalona w umowie sprzedaży: 400 000 zł
Wartość nominalna udziałów objętych w spółce dzielonej A: 200 000 zł
Koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży udziałów w spółce B: 100 000 zł
Ustalony dochód: 300 000 zł

Reguła druga: gdy przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej jak i majątek przejmowany przez nowo zawiązaną spółkę nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Przy takim typie restrukturyzacji przychód ze sprzedaży udziałów (akcji) w spółce nowo zawiązanej pomniejsza się o koszt uzyskania przychodu ustalony na podstawie art. 22 ust. 1 g u.o.p.do.f. Zgodnie z tym przepisem, „.”

Rozwiązanie:

Stawka podatku i obowiązki podatnika

Zgodnie z art. 30 b ust. 1 u.o.pd.o.f. dochód ze sprzedaży udziałów (akcji) w spółce kapitałowej opodatkowany jest podatkiem dochodowym w stawce 19% i nie podlega łączeniu z innymi dochodami podatnika osiągniętymi w danym roku podatkowym. Zatem, w związku z uzyskaniem tego rodzaju dochodu podatnik będzie zobowiązany do złożenia odrębnego zeznania podatkowego – Pit 38 do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym w/w dochód został uzyskany.