Zgodnie z planowanymi zmianami do ustawy o Państwowej Inspekcji Pracy (PIP) wydawane przez okręgowych inspektorów pracy decyzje dotyczące reklasyfikacji umów cywilnoprawnych, takich jak umowa zlecenia czy o dzieło, a także umów o świadczenie usług (B2B), będą natychmiast wykonalne. Od momentu przekwalifikowania rosną zatem bieżące koszty zatrudnienia – pracodawca będzie musiał w niektórych wypadkach zapłacić więcej składek na ZUS, a sam pracownik może dostać mniej do ręki w związku z wyższym podatkiem lub składkami na ZUS czy NFZ.

Z wyjątkiem sytuacji odwołania się od decyzji skutki w zakresie ustalenia stosunku pracy będą również działać wstecz – od wskazanej w decyzji daty zawarcia umowy o pracę. W przypadku braku odwołania od decyzji pracodawca będzie musiał zapłacić całość zaległych zaliczek na PIT oraz składek na ZUS i NFZ należnych zarówno od pracodawcy, jak i pracownika wraz z odsetkami i potencjalnymi dodatkowymi karami. Teoretycznie pracodawca może próbować dochodzić od pracownika zwrotu składek w części należnej od pracownika w drodze powództwa cywilnego. Jednak orzecznictwo sądowe w tej sprawie nie jest jednolite i może się okazać, że pracodawca poniesie całość obciążeń bez realnej możliwości przerzucenia ich na zatrudnioną osobę.

W artykule pokazujemy wzrost kosztów w zakresie PIT, ZUS i NFZ dla domniemanych pracodawców i pracowników na przyszłość od daty wydania decyzji o reklasyfikacji jednej umowy cywilnoprawnej na umowę o pracę, a także możliwe kwoty zaległości podatkowo-składkowych do zapłaty za przeszłość z tytułu reklasyfikacji takiej umowy – przykładowo za trzy lata wstecz. Trzeba jednak pamiętać, że okres ten może być różny, gdyż zależy od daty zawarcia umowy o pracę ustalonej przez inspektora PIP. Zaległości za przeszłość dotyczą sytuacji nieodwołania się od decyzji inspektora lub odwołania się, ale przegrania sprawy w sądzie. W wypadku większej liczby umów cywilnoprawnych w firmie wskazane w artykule kwoty należy pomnożyć przez liczbę tych umów. Warto zwrócić uwagę, że osoba prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą będzie mogła co do zasady wystąpić o zwrot nienależnie wpłaconych zaliczek na PIT oraz składek na ZUS i NFZ z tytułu tej działalności i powinna móc odzyskać wcześniej wpłacone kwoty, nie jest to jednak uwzględnione w wyliczeniach.

Rozważmy kilka rodzajów umów:

1) umowa zlecenia – ze składką na dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, bez takiej składki oraz zawartą ze studentem poniżej 26 roku życia,

2) umowa o dzieło – dla osoby poniżej i powyżej 26 roku życia,

3) umowa o świadczenie usług w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej opodatkowanej według skali – ze składką na dobrowolne ubezpieczenie chorobowe i bez niej.

Obliczenia przedstawiamy dla kilku poziomów wynagrodzeń miesięcznych brutto: 5000 zł, 10 000 zł, 20 000 zł.

Zakładamy, że umowa zlecenia, umowa o dzieło czy działalność gospodarcza są jedynymi tytułami do ubezpieczenia, nie uwzględniamy również ulg oprócz ulgi dla młodych w niektórych wariantach, nie liczymy także odsetek za zwłokę i wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. W wypadku działalności gospodarczej zakładamy opodatkowanie według skali podatkowej i koszty uzyskania przychodu na poziomie 20 proc. przychodu. Zakładamy również, że nie będzie miał zastosowania art. 38a ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 350 ze zm.) o ustaleniu płatnika składek, na mocy którego składki na ZUS czy NFZ zapłacone przez zgłaszającego ubezpieczonych mogłyby potencjalnie zostać zaliczone na poczet zaległości składkowych domniemanego pracodawcy.

Umowa zlecenia

Umowa zlecenia charakteryzuje się możliwością odliczenia zryczałtowanych 20 proc. kosztów uzyskania przychodu dla celów PIT. Jeśli chodzi o składki na ZUS, gdy umowa ta jest jedynym tytułem do ubezpieczenia, podlega obowiązkowym składkom emerytalnym, rentowym, wypadkowym oraz składkom na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, jak również składkom na NFZ. Ubezpieczenie chorobowe jest dobrowolne.

Przy wynagrodzeniu 5000 zł brutto miesięcznie, w wypadku reklasyfikacji umowy zlecenia z płatną składką na dobrowolne ubezpieczenie chorobowe w wypadku osoby powyżej 26 roku życia, domniemany pracodawca będzie musiał dopłacić za zaległości z tytułu PIT 74 zł miesięcznie, czyli 888 zł rocznie (2664 zł za trzy lata wstecz). Jest to koszt wyższej niż w wypadku umowy zlecenia zaliczki na PIT. Z kolei pracownik straci na przyszłość 74 zł miesięcznie (888 zł rocznie), co stanowi różnicę między zaliczką na PIT ze stosunku pracy a zaliczką na PIT z umowy zlecenia. Pracodawca z kolei nie odnotuje wzrostu kosztów zatrudnienia, gdyż od umowy zlecenia płacił już pełne składki na ZUS.

▪ Przy wynagrodzeniu 5000 zł brutto miesięcznie w przypadku reklasyfikacji umowy-zlecenia bez dobrowolnej składki na ubezpieczenie chorobowe, w przypadku osoby powyżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał dopłacić za przeszłość 173 zł miesięcznie, czyli 2076 zł rocznie (6228 zł za trzy lata wstecz). Wynika to z faktu niepobierania zaliczki na PIT w odpowiedniej wysokości oraz niepotrącania składki chorobowej. Z kolei pracownik straci na przyszłość 173 zł miesięcznie (2076 zł rocznie) z uwagi na różnicę w wysokości zaliczki na PIT. Ponadto od teraz będzie mu potrącana składka na ubezpieczenie chorobowe. Co ciekawe, w tym wariancie składka na NFZ będzie nieco niższa z tytułu umowy o pracę niż z umowy zlecenia, ponieważ wyższe składki na ZUS obniżą podstawę do naliczania składki zdrowotnej. Podobnie jak poprzednio pracodawca nie doświadczy wzrostu kosztów pracy.

▪ Przy wynagrodzeniu 5000 zł brutto miesięcznie w wypadku reklasyfikacji umowy zlecenia zawartej ze studentem poniżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał dopłacić za przeszłość 2098 zł miesięcznie, czyli 25 176 zł rocznie (75 528 zł za trzy lata wstecz) z tytułu zaległych składek na ZUS należnych od pracodawcy i pracownika oraz składek na NFZ należnych od pracownika. Pracownik straci z kolei na przyszłych rozliczeniach 1074 zł miesięcznie (12888 zł rocznie), co wynika z tego, że jako student na umowie zlecenia był zwolniony ze składek na ZUS i NFZ. Natomiast koszty pracodawcy wzrosną o 1024 zł miesięcznie (12288 zł rocznie) również z uwagi na to, że z tytułu umowy zlecenia ze studentem nie płacił składek na ZUS.

▪ Przy wynagrodzeniu 10000 zł brutto miesięcznie w przypadku reklasyfikacji umowy zlecenia z płatną składką na ubezpieczenie chorobowe, w przypadku osoby powyżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał zapłacić za zaległości podatkowe 177 zł miesięcznie, czyli 2124 zł rocznie (6372 zł za trzy lata wstecz). Jest to koszt wyższej niż w przypadku umowy-zlecenia zaliczki na PIT. Z kolei pracownik straci na przyszłość 177 zł miesięcznie (2124 zł rocznie). Odpowiada to różnicy w zaliczce na PIT. Pracodawca z kolei nie odnotuje wzrostu kosztów zatrudnienia w tym wariancie, gdyż od umowy-zlecenia płacił pełne składki na ZUS.

▪ Przy wynagrodzeniu 10000 zł brutto miesięcznie w przypadku reklasyfikacji umowy zlecenia bez dobrowolnej składki chorobowej, w przypadku osoby powyżej 26 r.ż., pracodawca będzie musiał dopłacić za przeszłość 376 zł miesięcznie, czyli 4512 zł rocznie (13536 zł za trzy lata wstecz). Wynika to z faktu niepobierania zaliczki w odpowiedniej wysokości oraz niepotrącania składki chorobowej. Z kolei pracownik straci na przyszłość 376 zł miesięcznie (4512 zł rocznie), z uwagi na różnicę w wysokości zaliczki na PIT. Ponadto, od teraz będzie mu potrącana składka na ubezpieczenie chorobowe, której wcześniej nie płacił, gdyż była dobrowolna. Co ciekawe, w tym wariancie składka na NFZ będzie nieco niższa z tytułu umowy o pracę niż z tytułu umowy-zlecenia, ponieważ z uwagi na wyższe składki na ZUS zmniejszy się podstawa do naliczania składki zdrowotnej. Pracodawca nie odnotuje wzrostu kosztów pracy w tym wariancie.

▪ Przy wynagrodzeniu 10000 zł brutto miesięcznie w przypadku reklasyfikacji umowy-zlecenia dla studenta poniżej 26 r.ż., pracodawca będzie musiał dopłacić za przeszłość aż 4196 zł miesięcznie, czyli 50352 zł rocznie (151056 zł za trzy lata wstecz) z tytułu zaległych składek na ZUS należnych od pracodawcy i pracownika oraz składek na NFZ należnych od pracownika. Na przyszłych rozliczeniach pracownik straci natomiast 2148 zł miesięcznie (25776 zł rocznie), co wynika z tego, że jako student na umowie zlecenia był zwolniony ze składek na ZUS i NFZ. Natomiast koszty pracodawcy wzrosną o 2048 zł miesięcznie (24 576 zł rocznie) z uwagi na to, że z tytułu umowy zlecenia ze studentem nie płacił składek na ZUS.

▪ Przy wynagrodzeniu 20 000 zł brutto miesięcznie w przypadku reklasyfikacji umowy zlecenia z płatną składką chorobową, w przypadku osoby powyżej 26 roku życia, dopłata od pracodawcy z tytułu zaległości podatkowych będzie wynosiła 384 zł miesięcznie, czyli 4608 zł rocznie (13 824 zł za trzy lata wstecz). Jest to koszt wyższej niż w wypadku umowy zlecenia zaliczki na PIT. Z kolei pracownik straci na przyszłych rozliczeniach 384 zł miesięcznie (4608 zł rocznie), co stanowi różnicę w zaliczce na PIT. Pracodawca nie odnotuje wzrostu kosztów zatrudnienia w tym wariancie.

▪ Przy wynagrodzeniu 20 000 zł brutto miesięcznie w wypadku reklasyfikacji umowy zlecenia bez dobrowolnej składki chorobowej w wypadku osoby powyżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał dopłacić za okresy przeszłe 783 zł miesięcznie, czyli 9396 zł rocznie (28 188 zł za trzy lata wstecz). Wynika to z faktu niepobierania zaliczki w odpowiedniej wysokości oraz niepotrącania składki chorobowej. Z kolei pracownik straci na przyszłość 783 zł miesięcznie (9396 zł rocznie) z uwagi na różnicę w wysokości zaliczki na PIT. Ponadto, od teraz będzie mu potrącana składka na ubezpieczenie chorobowe. Co ciekawe, w tym wariancie składka na NFZ będzie nieco niższa z tytułu umowy o pracę niż z tytułu umowy-zlecenia, ponieważ z uwagi na wyższe składki na ZUS zmniejszy się podstawa do naliczania składki zdrowotnej. Pracodawca nie odnotuje wzrostu kosztów pracy.

▪ Przy wynagrodzeniu 20 000 zł brutto miesięcznie w wypadku reklasyfikacji umowy zlecenia ze studentem poniżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał zapłacić 8391 zł miesięcznie, czyli 10 0692 zł rocznie (30 2076 zł za trzy lata wstecz ) z tytułu zaległych składek na ZUS należnych od pracodawcy i pracownika oraz składek na NFZ należnych od pracownika. Na przyszłych rozliczeniach pracownik straci z kolei 4295 zł miesięcznie (51 540 zł rocznie), co wynika z tego, że jako student na umowie zlecenia był zwolniony ze składek na ZUS i NFZ. Natomiast koszty pracodawcy wzrosną o 4096 zł miesięcznie (49152 zł rocznie) z uwagi na to, że z tytułu umowy zlecenia ze studentem nie płacił składek na ZUS.

Umowa o dzieło

Umowa o dzieło charakteryzuje się co do zasady możliwością odliczenia zryczałtowanych 20 proc. kosztów uzyskania przychodu dla celów PIT. Jeśli chodzi o składki na ZUS, to co do zasady umowa taka nie podlega składkom na ZUS i NFZ.

▪ Przy wynagrodzeniu 5000 zł brutto miesięcznie w wypadku reklasyfikacji umowy o dzieło zawartej z osobą powyżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał dopłacić za przeszłość 2106 zł miesięcznie, czyli 25 272 zł rocznie (75 816 zł za trzy lata wstecz). Składa się na to koszt wyższej niż w przypadku umowy o dzieło zaliczki na PIT, a także koszt składek na ZUS od pracownika i pracodawcy oraz składek na NFZ należnych od pracownika. Z kolei pracownik straci na przyszłych rozliczeniach 1082 zł miesięcznie (12 984 zł rocznie). Wynika to z różnicy w zaliczce na PIT, a także z konieczności opłacania składek na ZUS i NFZ. Pracodawca odczuje z kolei przyszły wzrost kosztów pracy o 1024 zł miesięcznie (12288 zł rocznie) związany z obowiązkowymi składkami pracodawcy na ZUS.

▪ Przy wynagrodzeniu 5000 zł brutto miesięcznie w przypadku reklasyfikacji umowy o dzieło zawartej z osobą poniżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał dopłacić za przeszłość 2098 zł miesięcznie, czyli 25176 zł rocznie (75528 zł za trzy lata wstecz). Wynika to z zaległych składek na ZUS od pracownika i pracodawcy oraz składek na NFZ należnych od pracownika. Z kolei pracownik straci na przyszłych rozliczeniach 1074 zł miesięcznie (12888 zł rocznie), w związku z koniecznością opłacania składek na ZUS i NFZ. Ponadto pracodawca poniesie większe koszty pracy na przyszłość jak wyżej. Konsekwencje są tu, jak widać, takie same jak w wariancie umowy zlecenia zawartej ze studentem.

▪ Przy wynagrodzeniu 10 000 zł brutto miesięcznie w przypadku reklasyfikacji umowy o dzieło zawartej z osobą powyżej 26 roku życia pracodawca będzie musiał dopłacić za przeszłość 4241 zł miesięcznie, czyli 50 892 zł rocznie (15 2676 zł za trzy lata wstecz). Składa się na to koszt wyższej niż w wypadku umowy o dzieło zaliczki na PIT, a także składek na ZUS od pracownika i pracodawcy oraz składek na NFZ należnych od pracownika. Z kolei pracownik straci na przyszłych rozliczeniach 2193 zł miesięcznie (26 316 zł rocznie). Wynika to z różnicy w zaliczce na PIT, a także z konieczności opłacania składek na ZUS i NFZ. Pracodawca doświadczy z kolei przyszłego wzrostu kosztów pracy o 2048 zł miesięcznie (24 576 zł rocznie) związanego z obowiązkowymi składkami pracodawcy na ZUS.

▪ Przy wynagrodzeniu 10 000 zł brutto miesięcznie w przypadku reklasyfikacji umowy o dzieło zawartej z osobą poniżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał dopłacić za przeszłość 4196 zł miesięcznie, czyli 50 352 zł rocznie (15 1056 zł za trzy lata wstecz). Wynika to z zaległych składek na ZUS od pracownika i pracodawcy oraz składek na NFZ należnych od pracownika. Z kolei pracownik straci na przyszłych rozliczeniach 2148 zł miesięcznie (25 776 zł rocznie), w związku z koniecznością opłacania składek na ZUS i NFZ. Natomiast koszty pracy pracodawcy wzrosną na przyszłość tak jak wyżej. Konsekwencje są tu, jak widać, takie same jak w wariancie umowy zlecenia zawartej ze studentem.

▪ Przy wynagrodzeniu 20 000 zł brutto miesięcznie w wypadku reklasyfikacji umowy o dzieło zawartej z osobą powyżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał zapłacić za zaległości podatkowo-składkowe 8512 zł miesięcznie, czyli 102144 zł rocznie (30 6432 zł za trzy lata wstecz). Składa się na to koszt wyższej niż w przypadku umowy o dzieło zaliczki na PIT, a także składek na ZUS od pracownika i pracodawcy oraz składek na NFZ należnych od pracownika. Z kolei pracownik straci na przyszłych rozliczeniach 4416 zł miesięcznie (52992 zł rocznie). Wynika to z różnicy w zaliczkach na PIT, a także z konieczności opłacania składek na ZUS i NFZ. Pracodawca doświadczy z kolei przyszłego wzrostu kosztów pracy o 4096 zł miesięcznie (49152 zł rocznie).

▪ Przy wynagrodzeniu 20 000 zł brutto miesięcznie w wypadku reklasyfikacji umowy o dzieło zawartej z osobą poniżej 26 roku życia, pracodawca będzie musiał dopłacić za przeszłość 8391 zł miesięcznie, czyli 10 0692 zł rocznie (30 2076 zł za trzy lata wstecz). Wynika to z zaległych składek na ZUS od pracownika i pracodawcy oraz składek na NFZ należnych od pracownika. Z kolei pracownik straci na przyszłych rozliczeniach 4295 zł miesięcznie (51 540 zł rocznie), w związku z koniecznością opłacania składek na ZUS i NFZ. Natomiast koszty pracy pracodawcy wzrosną na przyszłość tak jak wyżej. Konsekwencje są tu, jak widać, takie same jak w wariancie umowy zlecenia zawartej ze studentem.

Działalność gospodarcza (B2B)

Umowa o świadczenie usług zawarta w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej opodatkowanej według skali podatkowej daje możliwość odliczania faktycznych kosztów uzyskania przychodu – założyliśmy je na poziomie 20 proc. przychodu. Jeśli chodzi o składki na ZUS i na NFZ, przedsiębiorca płaci je od deklarowanej kwoty nie niższej niż ustawowo określone minimalne podstawy. Składka na ubezpieczenie chorobowe jest dobrowolna.

▪ Przy wynagrodzeniu 5000 zł brutto miesięcznie (bez VAT) w wypadku reklasyfikacji umowy o świadczenie usług zawartej z osobą powyżej 26 roku życia w wariancie z płatną składką chorobową pracodawca będzie musiał dopłacić za zaległe zobowiązania podatkowo-składkowe aż 2286 zł miesięcznie, czyli 27 432 zł rocznie (82 296 zł za trzy lata wstecz). Wynika to stąd, że do tej pory nie potrącał żadnych kwot z wynagrodzenia usługodawcy, gdyż wszystkie obciążenia opłacał podatnik. Z kolei na przyszłość pracownik zyska na niższych składkach na ZUS i NFZ 827 zł miesięcznie (9924 zł rocznie). Wynika to z tego, że w wypadku działalności gospodarczej składki te płaci się od minimalnej podstawy określonej przez przepisy, która w tym wypadku okazuje się wyższa niż faktyczne wynagrodzenie podatnika. Z kolei koszty pracy pracodawcy wzrosną o 1024 zł miesięcznie (12 288 zł rocznie). Jest to spowodowane tym, że do tej pory nie musiał on ponosić kosztów składek na ZUS, gdyż ich całość opłacał usługodawca.

▪ Przy wynagrodzeniu 5000 zł brutto miesięcznie (bez VAT) w przypadku reklasyfikacji umowy o świadczenie usług zawartej z osobą powyżej 26 roku życia w wariancie bez dobrowolnej składki chorobowej, konsekwencje będą jak wyżej z tą różnicą, że pracownik zyska na przyszłość na niższych składkach na ZUS i NFZ 700 zł miesięcznie (8400 zł rocznie).

▪ Przy wynagrodzeniu 10 000 zł brutto miesięcznie (bez VAT) w przypadku reklasyfikacji umowy o świadczenie usług zawartej z osobą powyżej 26 roku życia w wariancie z płatną składką chorobową pracodawca będzie musiał dopłacić za zaległe zobowiązania podatkowo-składkowe 4901 zł miesięcznie, czyli 58 812 zł rocznie (17 6436 zł za trzy lata wstecz). Wynika to stąd, że do tej pory nie potrącał żadnych kwot z wynagrodzenia usługodawcy, gdyż wszystkie obciążenia opłacał podatnik. Na przyszłość pracownik straci 71 zł miesięcznie (852 zł rocznie). Jest to spowodowane tym, że jako pracownik zapłaci wyższą zaliczkę na PIT oraz wyższą składkę zdrowotną. Natomiast koszty pracodawcy wzrosną o 2048 zł miesięcznie (24576 zł rocznie). Do tej pory nie musiał on bowiem ponosić kosztów składek na ZUS, gdyż ich całość opłacał usługodawca.

▪ Przy wynagrodzeniu 10 000 zł brutto miesięcznie (bez VAT) w przypadku reklasyfikacji umowy o świadczenie usług zawartej z osobą powyżej 26 roku życia w wariancie bez dobrowolnej składki chorobowej konsekwencje będą jak wyżej z tą różnicą, że pracownik straci na przyszłość 172 zł miesięcznie (2064 zł rocznie).

▪ Przy wynagrodzeniu 20 000 zł brutto miesięcznie (bez VAT) w wypadku reklasyfikacji umowy o świadczenie usług zawartej z osobą powyżej 26 roku życia w wariancie z płatną składką chorobową pracodawca będzie musiał dopłacić za zaległe zobowiązania podatkowo-składkowe aż 10 132 zł miesięcznie, czyli 12 1584 zł rocznie (36 4752 zł za trzy lata wstecz). Wynika to stąd, że do tej pory nie potrącał żadnych kwot z wynagrodzenia usługodawcy jako płatnik, gdyż wszystkie obciążenia opłacał podatnik. Na przyszłość pracownik straci 1575 zł miesięcznie (18 900 zł rocznie). Jest to spowodowane tym, że jako pracownik zapłaci wyższą zaliczkę na PIT oraz wyższe składki na ZUS i NFZ. Natomiast pracodawca odczuje wzrost kosztów pracy w kwocie 4096 zł miesięcznie (49 152 zł rocznie). Do tej pory nie musiał on bowiem ponosić kosztów składek na ZUS, gdyż ich całość opłacał usługodawca.

▪ Przy wynagrodzeniu 20 000 zł brutto miesięcznie (bez VAT) w wypadku reklasyfikacji umowy o świadczenie usług zawartej z osobą powyżej 26 roku życia w wariancie bez dobrowolnej składki chorobowej, konsekwencje będą jak wyżej z tą różnicą, że pracownik straci na przyszłość 1676 zł miesięcznie (20 112 zł rocznie).

Warto zwrócić uwagę, że w wypadku, gdy przedsiębiorca wybrał opodatkowanie swojej jednoosobowej działalności gospodarczej stawką liniową lub ryczałtem, to wzrost kosztów dla pracownika na przyszłość może być inny – z reguły im wyższe dochody, tym większa różnica w kwocie podatku należnego ze stosunku pracy w porównaniu do podatku, które osoba ta płaciła w ramach preferencyjnych form rozliczania się z działalności gospodarczej. ©℗