Czy usługi w gminnym przedszkolu to działalność gospodarcza? Fiskus tak twierdzi i chce VAT-u

W tej sprawie zapadło już wiele wyroków korzystnych dla samorządów. Zdaniem sędziów gminy nie działają w tym wypadku jak przedsiębiorcy, bo wysokość opłaty za przedszkole oraz za wyżywienie w publicznych placówkach prowadzonych przez jednostki samorządu terytorialnego jest regulowana. Opłaty takie są więc wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Takie stanowisko zaprezentował w marcu 2020 r. WSA w Opolu (sygn. akt I SA/Op 27/20), w lutym br. WSA w Lublinie (sygn. akt I SA/Lu 699/19), a w styczniu br. WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 675/19). Orzeczenia te są na razie nieprawomocne, ale pozytywne dla gmin są również wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. z 10 października 2019 r. (sygn. akt I FSK 1183/17) i z 18 lipca 2019 r. (sygn. akt I FSK 1546/17).

Co więcej, precedensowe wyroki sądu kasacyjnego w tej sprawie zapadły już trzy lata temu, w czerwcu 2017 r. (sygn. akt I FSK 1271/15, I FSK 1317/15).

Fiskus ma jednak inny pogląd w tej sprawie. Według organu, skoro usługi gmin są odpłatne, to nie można mówić o wyłączeniu z opodatkowania. Takie stanowisko opisywaliśmy już wcześniej w artykule „Opłaty za publiczne przedszkola i szkoły są objęte VAT” (DGP nr 7/2020).

Jest VAT...

Niedawno dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej znów je potwierdził – w interpretacji z 22 maja 2020 r. Dotyczyła ona trzech rodzajów opłat:

• za opiekę nad przedszkolakami ponad pięciogodzinny limit dzienny oraz za ich wyżywienie,
• za wyżywienie uczniów szkół i pedagogów na stołówkach szkolnych,
• za wydanie przez szkoły duplikatu świadectwa i legitymacji (np. w przypadku zgubienia takich dokumentów).

W sprawie wydawania duplikatów również wypowiadały się już sądy administracyjne i również orzekały, że wydając takie duplikaty, gmina nie działa jak przedsiębiorca, tylko jak organ władzy publicznej. Przykładem są wyroki: NSA z 7 listopada 2019 r. (sygn. akt I FSK 1551/19), WSA w Lublinie z 12 lutego 2020 r. (sygn. akt I SA/Lu 699/19, nieprawomocny) i WSA w Gdańsku z 8 stycznia 2020 r. (sygn. akt I SA/Gd 1384/19).

Gmina, która złożyła wniosek o interpretację, była zdania, że wszystkie wymienione usługi (opieka, wyżywienie i wydawanie duplikatów) nie powinny być opodatkowane. Argumentowała, że wszystkie wykonuje w ramach działalności publicznoprawnej, a nie cywilnoprawnej. Pobierane opłaty nie dają jej żadnych zysków, a jedynie zwracają poniesione koszty.

Dyrektor KIS znów jednak był innego zdania. Przyznał, że opieka i wyżywienie wpisują się w zadania gminy, ale ponieważ odbywają się odpłatnie, to uznał, że pobierane opłaty są wynagrodzeniem za świadczenie usług. Na potwierdzenie przywołał prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z 15 grudnia 2017 r. (sygn. I SA/Wr 1056/17). Dotyczył on opłat za zakwaterowanie uczniów w bursie szkolnej i choć powiat wykonuje to zadanie jako organ władzy publicznej, to – według sądu – działa on w warunkach konkurencji. A zatem tego typu działalność nie może być wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – orzekł wtedy wrocławski sąd.

Dyrektor KIS uznał, że pogląd ten powinien być stosowany także do pozostałych opłat, o które spytała go gmina. Objęte VAT powinny być więc według niego również opłaty za wyżywienie uczniów i pedagogów, a także za wydawanie duplikatów świadectw i legitymacji.

…a co ze zwolnieniem

Zarazem jednak dyrektor KIS wskazał, że w przypadku opłat za wyżywienie w szkołach i wydawanie duplikatów świadectw zastosowanie znajdzie zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Przepis ten dotyczy usług w zakresie kształcenia i wychowania, świadczonych przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a także ściśle z nimi związanych dostaw towarów i świadczenia innych usług.

Czy zwolnienie dotyczy również opłat za wyżywienie przedszkolaków i dodatkową opiekę nad nimi? Z interpretacji wprost to nie wynikało, bo podatnik o to nie spytał. Zadał jedynie pytanie w sprawie zwolnienia VAT dla wyżywienia w szkołach.

Jednak – jak tłumaczy Michał Guzowski, radca prawny w Kancelarii Dźwigała, Ratajczak i Wspólnicy – przepisy w równym stopniu odnoszą się do szkół, co do przedszkoli.

– Przedszkola są objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, a ilekroć w ustawie tej mowa jest o „szkole”, należy przez to rozumieć także przedszkole” – wskazuje ekspert.

Jego zdaniem w kontekście utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych opłaty za dodatkową opiekę nad przedszkolakami, wyżywienie w placówkach oświatowych i za wydawanie duplikatów szkolnych dokumentów powinny być traktowane jako niepodlegające VAT. – Każda gmina, która zechce o to walczyć, ma realną szansę na wygraną w sądzie administracyjnym – mówi Michał Guzowski.

Natomiast podatnicy, którzy zamierzają poprzestać na otrzymanych interpretacjach, powinni – zdaniem eksperta – pytać fiskusa nie tylko o wyłączenie tych opłat z VAT, ale również o ich ewentualne zwolnienie z podatku w razie opodatkowania.

Zwolnienie to można wywodzić z dwóch przepisów ustawy o VAT:

• art. 43 ust. 1 pkt 26, który zwalnia z podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty – w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 910) – w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane;
• art. 43 ust. 1 pkt 24, który zwalnia z VAT usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe.

Na potwierdzenie ekspert przywołuje interpretację dyrektora KIS z 2 lutego 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-1.4012.870.2017.1.JP). Fiskus stwierdził w niej, że opłaty pobierane za pobyt dzieci w przedszkolach za czas przekraczający pięć godzin dziennie są zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 tej ustawy. 

indywidualna dyrektora KIS z 22 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.257.2020.1.ASZ