Stosowanie literalnego brzmienia par. 5 rozporządzenia ministra polityki społecznej z 22 września 2005 r. i dokonywanie wpłat w gminie wymaga odpowiedniego sposobu księgowania, o czym wspominaliśmy już w artykule na s. D1. Zgodnie z art. 40 ust. 2 pkt 2 ustawy o finansach publicznych plany kont m.in. dla budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, powinny uwzględniać, że ujmuje się również wszystkie etapy rozliczeń poprzedzające płatność dochodów i wydatków. Dlatego zgodnie z tymi zapisami przypis należności z tytułu opłat za usługi opiekuńcze i specjalistyczne usługi opiekuńcze powinien zostać dokonany w ośrodkach opieki społecznej (dalej: OPS) z wykorzystaniem kont: 720 „Przychody z tytułu dochodów budżetowych” i 221 „Należności z tytułu dochodów budżetowych” w postaci zapisu: Wn 221, Ma 720.
W sytuacji braku wpłaty w jednostce nie występują operacje związane z ujęciem wpłaty na koncie 130 „Rachunek bieżący jednostki”, które koresponduje z kontem 221, oraz odprowadzenie dochodów na rachunek JST. W tej sytuacji na poziomie OPS jednostka posiada należność, która po upływie określonego terminu będzie spełniała przesłanki należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności, od których stosownie do zapisów art. 35b ustawy o rachunkowości (dalej: u.r.) powinny zostać dokonane odpisy aktualizujące. Do ewidencji odpisów aktualizujących należności służy konto korygujące 290 „Odpisy aktualizujące należności”. Zgodnie z art. 35b ust. 2 u.r. tego rodzaju odpis aktualizujący wartość należności zalicza do pozostałych kosztów operacyjnych i ewidencjonuje z wykorzystaniem konta 761 „Pozostałe koszty operacyjne”. Stosownie zaś do art. 35b ust. 3 i art. 35c u.r. należności umorzone, przedawnione lub nieściągalne zmniejszają dokonane uprzednio odpisy aktualizujące ich wartość. W przypadku ustania przyczyny, dla której dokonano odpisu aktualizującego, równowartość uprzednio dokonanego odpisu zwiększa wartość danego składnika aktywów i podlega zaliczeniu odpowiednio do pozostałych przychodów operacyjnych lub przychodów finansowych. Wyksięgowanie należności, która była objęta odpisem aktualizującym, powinno zostać ujęte w księgach zapisem: Wn 290, Ma 221. Taki sposób ewidencji umożliwia rozliczenie operacji na poziomie OPS. Jednak nie gwarantuje rzetelnego odzwierciedlenia stanu rozrachunków z tytułu opłat wnoszonych za usługi opiekuńcze. W księgach gminy powstanie bowiem nadpłata z uwagi na brak wcześniejszego przypisu należności z tytułu wnoszonych opłat za ww. usługi. Świadczenie usług opiekuńczych stosownie do zapisów art. 50 ust. 5 ustawy o pomocy społecznej leży w kompetencji OPS, zatem wpływy z tego tytułu na poziomie gminy będą odpowiadały definicji pozostałych przychodów operacyjnych, przez które zgodnie z zapisami art. 3 ust. 1 pkt. 32 u.r. rozumie się przychody związane pośrednio z działalnością operacyjną jednostki. Pozostałe przychody operacyjne ujmowane są zapisem: Wn 221 i Ma 760 „Pozostałe przychody operacyjne”. Wpływ środków na rachunek JST powinien być ujęty zapisem: Wn 130 „Rachunek bieżący jednostki”, Ma 221.
Sposób ewidencji operacji gospodarczych związanych z realizacją dochodów z tytułu wnoszonych opłat za usługi opiekuńcze powinien na podstawie art. 24 ust. 2 u.r. odzwierciedlać stan rzeczywisty. Ponadto zgodnie z brzmieniem par. 20 ust. 1 pkt 4 lit. b rozporządzenia ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r. powinien zapewniać możliwość sporządzenia sprawozdań finansowych, sprawozdań budżetowych lub innych sprawozdań określonych w odrębnych przepisach. Przy czym rozwiązanie prawne określające sposób wnoszenia opłat za usługi opiekuńcze z pominięciem OPS nie uwzględnia sposobu realizacji dochodów budżetowych określonych w przepisach wskazujących sposób ewidencji. W praktyce weryfikacja prawidłowości wnoszonych opłat na konto urzędu JST może być utrudniona i prowadzić do kolejnych nieprawidłowości penalizowanych art. 5 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Zgodnie z nim niepobranie lub niedochodzenie należności Skarbu Państwa, jednostki samorządu terytorialnego lub innej jednostki sektora finansów publicznych albo pobranie lub dochodzenie tej należności w wysokości niższej niż wynikająca z prawidłowego obliczenia stanowi naruszenie dyscypliny finansów publicznych. A przecież wywiązanie się urzędu z prawidłowego pobrania należności może być utrudnione z powodu braku dokumentów, na podstawie których ustalono wartość należności. Dlatego warto zapoznać się też z opinią RIO w Gdańsku. [ramka]
Opinia Regionalnej Izby Obrachunkowej w Gdańsku z 24 kwietnia 2018 r. (RP.0441/78/15/17/1/2018) w sprawie opłat za specjalistyczne usługi opiekuńcze
(...) zgodnie z par. 5 rozporządzenia opłata za specjalistyczne usługi jest wnoszona przez osobę uzyskującą pomoc w formie specjalistycznej usługi lub jej opiekuna, bezpośrednio lub przelewem do kasy urzędu gminy, w terminie do 15. dnia każdego miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykonano usługę.
Z literalnego brzmienia ww. regulacji wynika więc, że wspomniane opłaty winny być wnoszone bezpośrednio lub przelewem do kasy urzędu gminy. Jednak zdaniem tut. Izby [RIO w Gdańsku – red.], taka koncepcja interpretacyjna może ulec modyfikacji, w sytuacji gdy określone zadanie zostanie przekazane do realizacji przez gminę do jej własnej jednostki budżetowej. Na takie rozwiązanie pozwala zaś art. 9 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (...), gdzie postanowiono, że w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
Z powyższego wynika więc, że w określonych okolicznościach nie będzie uzasadnione literalne stosowanie wymogu z par. 5 ww. rozporządzenia. W zależności bowiem od sposobu ukształtowania realizacji zadania (wykonywane w ramach urzędu, wykonywane przez jednostkę budżetową gminy), zróżnicowane będzie postępowanie proceduralne (zasady wnoszenia opłat) związane z należnościami, o których mowa w par. 5 ww. rozporządzenia. Opisana dychotomiczna koncepcja sposobu realizacji zadań przez odrębne strukturalnie jednostki ma również uzasadnienie w kontekście kompleksowego funkcjonowania określonej jednostki samorządu terytorialnego, względnie jednostki budżetowej. Skoro bowiem określona jednostka zajmuje się realizacją zadania zarówno od strony faktycznej, jak i prawnej, to konsekwentnie, uzasadniona będzie również jego realizacja w aspekcie ewidencyjnym, przejawiająca się przyjmowaniem wpłat od osób fizycznych na rachunek bankowy tej właśnie jednostki. Dodatkowo, za kompleksowym przyjęciem realizacji zadania przez określoną jednostkę przemawiają fundamentalne zasady wynikające m.in. z regulacji ustawy o finansach publicznych (...), mianowicie – zasada jawności i przejrzystości finansów publicznych (art. 33 i następne). Odzwierciedlenie ich istoty zawiera się przede wszystkim w obowiązkach natury sprawozdawczej, wynikających choćby z rozporządzenia z 9 stycznia 2018 r. ministra rozwoju i finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej (...). W ocenie tut. Izby założyć zatem należy, że określone zdarzenia mające skutki w sferze gospodarki finansowej winny mieć możliwe pełne odzwierciedlenie w urządzeniach księgowych tej jednostki, która realizuje dane zadanie, rzecz jasna z uwzględnieniem istoty regulacji art. 11 ust. 1 ustawy o finansach publicznych. Z tego przepisu wynika zaś, że jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu tertorialnego. Oznacza to, że finalnie samorządowa jednostka organizacyjna i tak musi odprowadzić pobrane dochody na rachunek budżetu jednostki samorządu tertorialnego. (…) Należy nadto zwrócić uwagę na brzmienie ww. par. 5 rozporządzenia, który sugeruje, że adresatem wspomnianej regulacji nie jest jednostka samorządu tertorialnego ani jej jednostka organizacyjna, lecz określona osoba fizyczna. Przy takiej dyspozycji normy prawnej może się więc zdarzyć w pewnych przypadkach – niezależnych od woli danej jednostki, że ww. środki zostaną wpłacone przez ww. osobę na rachunek bankowy urzędu gminy. Podnoszone jednak w tym zakresie (…) wątpliwości dotyczące ewentualnych problemów, m.in. w zakresie sposobu ewidencji księgowej wspomnianych środków, są prawnie nieuzasadnione. Ostatecznie bowiem to na jednostce samorządu terytorialnego (względnie jej jednostce budżetowej) spoczywa obowiązek zastosowania stosownych mechanizmów księgowych w zakresie gospodarowania środkami publicznymi, a ta powinność będzie istniała niezależnie od tego, w jaki sposób i na który rachunek bankowy nastąpi wpływ ww. środków.
Podsumowując powyższe, przyjąć należy, że w zależności od zastosowanego mechanizmu realizacji zadania, różne mogą być metody postępowania związane z należnościami, o których mowa w par. 5 ww. rozporządzenia. Ponadto, co prawda nadrzędnym celem jednostki samorządu terytorialnego jest wypełnienie wymogu z art. 255 ustawy o finansach publicznych, to jednak jego urzeczywistnienie musi nastąpić z uwzględnieniem wspomnianych wyżej regulacji prawnych, przy czym to jednostka samorządu terytorialnego winna samodzielnie zadecydować o formie realizacji zadania, z uwzględnieniem wymogu należytej interpretacji wspomnianej regulacji prawnej par. 5 ww. rozporządzenia. (...)
Uwaga! RIO w Gdańsku nadal podtrzymuje powyższy pogląd
Uprzejmie informuję, że stanowisko tut. Izby [RIO w Gdańsku – red.] wyrażone w piśmie z 24 kwietnia 2018 r. (RP.0441/78/15/17/1/2018), odnośnie problematyki związanej ze sposobem ujmowania środków finansowych wnoszonych przez osoby fizyczne, tytułem opłat za specjalistyczne usługi opiekuńcze, w przedstawionym w niniejszym piśmie kontekście, nadal pozostaje aktualne.” – czytamy w odpowiedzi z 13 sierpnia 2021 r. na pytanie DGP. ©℗
Oprac. MagSob
Podstawa prawna
art. 3 ust. 1 pkt 32, art. 24 ust. 2, art. 35b, art. 35b, ust. 2, art. 35b ust. 3 i art. 35c ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217)
art. 50 ust. 5 ustawa z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1876; ost.zm. 2021 r. poz. 803)
art. 5 ustawy z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 29)
art. 40 ust. 1, art. 40 ust. 2 pkt. 2 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 305)
par. 5 rozporządzenia ministra polityki społecznej z 22 września 2005 r. w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych (Dz.U. z 2005 r. nr 189, poz. 1598; ost.zm. Dz.U. z 2006 r., nr 134, poz. 943)
par. 20 ust. 1 pkt 4 lit. b, załącznik nr 3 do rozporządzenia ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 342)