Poradnia ze sprawozdawczości

Odpowiedź: Nie. Sprawozdania Rb-N i Rb-Z muszą być sporządzane wyłącznie w formie elektronicznej i opatrywane kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym. Wymóg ten wynika z par. 9 ust. 1 rozporządzenia z 17 grudnia 2020 r. i dotyczy również instytucji kultury mających osobowość prawną. Przepisy wewnętrzne gminy nie mogą uchylać przepisów powszechnie obowiązujących.

Uzasadnienie: Instytucje kultury są samodzielnymi osobami prawnymi. Wynika to z ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej. Zgodnie z art. 27 tej ustawy instytucja kultury gospodaruje samodzielnie swoim mieniem, prowadzi własną gospodarkę finansową i ponosi odpowiedzialność za podejmowane decyzje. Odrębność prawna nie oznacza jednak, że instytucja kultury może pomijać przepisy dotyczące sprawozdawczości budżetowej lub sprawozdawczości w zakresie operacji finansowych.

Do sprawozdań Rb-N i Rb-Z stosuje się rozporządzenie w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych. Zgodnie z par. 9 ust. 1 tego rozporządzenia sprawozdania Rb-Z, Rb-UZ, Rb-N oraz Rb-ZN:

• są sporządzane w postaci elektronicznej,
• muszą być podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym,
• są przekazywane odbiorcom na elektroniczną skrzynkę podawczą lub adres do doręczeń elektronicznych.

Uwaga! Forma papierowa nie spełnia wymogów rozporządzenia, dlatego nie może być uznana za prawidłową. Potwierdza to praktyka nadzorcza. W wystąpieniu pokontrolnym z 22 września 2025 r. (znak WK.4022.16.2025) Regionalna Izba Obrachunkowa w Poznaniu wskazała nieprawidłowość polegającą na tym, że instytucje kultury przekazywały gminie sprawozdania Rb-N i Rb-Z za 2024 r. wyłącznie w formie papierowej. Burmistrz zobowiązał kierowników instytucji kultury do uzyskania niezbędnych certyfikatów elektronicznych i stosowania formy elektronicznej ze skutkiem natychmiastowym. W ramach wniosku pokontrolnego RIO nakazała zobowiązać instytucje kultury do przestrzegania par. 9 ust. 1 rozporządzenia, zgodnie z którym sprawozdania muszą być sporządzane elektronicznie i podpisywane jednym z dopuszczonych podpisów elektronicznych.

Przeniesienie na przyszły rok części wydatków inwestycyjnych

Problem: Jednostka planuje ująć część wydatków związanych z zadaniami inwestycyjnymi jako wydatki, które nie wygasają z końcem 2025 r. i zostaną zrealizowane w 2026 r. Powstała wątpliwość, czy ma to wpływ wyłącznie na sprawozdanie Rb-28S, czy także na inne sprawozdania budżetowe?

Odpowiedź: Wydatki „przenoszone” na 2026 r. należy wykazać zarówno w sprawozdaniu Rb-28S, jak i w sprawozdaniu Rb-NDS. Dane w obu sprawozdaniach muszą być ze sobą spójne.

Uzasadnienie: Podany stan faktyczny dotyczy wydatków, które nie wygasają z końcem roku budżetowego. Zgodnie zaś z art. 263 ustawy o finansach publicznych niezrealizowane kwoty wydatków budżetu JST wygasają z upływem roku budżetowego, z wyjątkiem wydatków ujętych w wykazie wydatków niewygasających. Organ stanowiący JST może w uchwale:

• określić wykaz wydatków, do których nie stosuje się zasady wygasania,
• ustalić ostateczne terminy realizacji poszczególnych wydatków w roku następnym.

W wykazie można ujmować wydatki związane z realizacją umów:

• już zawartych w sprawie zamówienia publicznego;
• które zostaną zawarte w wyniku zakończonego postępowania o zamówienie publiczne, w którym dokonano wyboru wykonawcy.

Razem z wykazem organ ustala plan finansowy wydatków niewygasających w podziale na działy i rozdziały klasyfikacji budżetowej, z wyodrębnieniem wydatków majątkowych.

W praktyce wiele JST korzysta z ww. możliwości. Co jednak istotne, skutki „przesunięcia” realizowanych zadań powinny zostać odpowiednio wykazane w ramach sprawozdawczości budżetowej. W tym zakresie punkt odniesienia stanowią przepisy rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej. I tak, zgodnie z par. 8 ust. 4 pkt 3 Instrukcji sporządzania sprawozdań budżetowych (załącznik nr 38 do rozporządzenia):

• w kolumnie „Wydatki wykonane” wykazuje się zrealizowane wydatki na podstawie księgowości analitycznej do rachunku bieżącego,
• w sprawozdaniu miesięcznym za grudzień oraz w sprawozdaniu rocznym w tej kolumnie wykazuje się także wydatki, które nie wygasły z upływem roku budżetowego oraz wydatki z funduszu sołeckiego.

To oznacza obowiązek wykazania w Rb-28S także kwot wydatków niewygasających. Jednocześnie należy dodać, że wydatki przenoszone na kolejny rok budżetowy powinny być również wykazane w sprawozdaniu budżetowym Rb-NDS. Do takiego wniosku prowadzi systematyka przepisów w par. 12 pkt 2 ww. instrukcji, który przewiduje, że dane w kolumnie „Wykonanie” po stronie wydatków w sprawozdaniu Rb-NDS muszą być zgodne z danymi z kolumny „Wydatki wykonane” w Rb-28S.

Uwaga! Skoro w Rb-28S ujmuje się wydatki niewygasające, to trzeba je wykazać również w Rb-NDS.

Warto zapoznać się z wystąpieniem pokontrolnym RIO we Wrocławiu z 13 listopada 2025 r. (znak WK.WR.40.22.2025.336). RIO wskazała w nim, że jednostka nie wykazała w sprawozdaniach Rb-28S i Rb-NDS wydatków niewygasających w wysokości 944 530,88 zł, co było niezgodne z instrukcją. W ramach wniosku pokontrolnego RIO nakazała wykazywać w sprawozdaniach wszystkie wydatki zrealizowane według księgowości analitycznej, w tym wydatki niewygasające. Oznacza to, że wydatki niewygasające mają wpływ nie tylko na Rb-28S, ale również na Rb-NDS. Oba sprawozdania muszą przedstawiać te kwoty w sposób spójny.

Dochody ze sprzedaży nieruchomości

Problem: RIO w wystąpieniu pokontrolnym wskazała, że gmina nierzetelnie sporządziła sprawozdanie Rb-27S w zakresie dochodów dział 700, rozdział 70005, paragraf 0770. W dochodach ogółem ujęto kwoty brutto ze sprzedaży nieruchomości, obejmujące VAT. Czy gmina powinna wykazywać w Rb-27S dochód brutto czy netto?

Odpowiedź: W sprawozdaniu Rb-27S gmina nie może wykazywać dochodów pochodzących ze sprzedaży nieruchomości w kwocie brutto, bo VAT nie stanowi źródła dochodów gminy. Ustalenia kontrolne RIO są więc zgodne z prawem.

Uzasadnienie: Chodzi tutaj o dochody ze sprzedaży majątku gminy. Formy przetargów oraz ogólne reguły ustalania ceny wskazuje art. 40 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Sprzedaż nieruchomości generuje dla gminy dochody, które należy wykazać w planie finansowym oraz w sprawozdaniu budżetowym Rb-27S zgodnie z klasyfikacją budżetową. A z rozporządzenia w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów wynika:

• dział 700 – „Gospodarka mieszkaniowa”,
• rozdział 70005 – „Gospodarka gruntami i nieruchomościami”,
• paragraf 0770 – „Wpłaty z tytułu odpłatnego nabycia prawa własności oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości”.

Istota problemu polega na błędnym ujęciu kwot brutto jako dochodów budżetowych gminy. VAT nie jest dochodem JST. Wynika to jednoznacznie z art. 1 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym VAT stanowi dochód budżetu państwa.

Uwaga! Aby prawidłowo ustalić dane w Rb-27S, trzeba zastosować rozporządzenie w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Załącznik nr 38 określa szczegółową instrukcję sporządzania sprawozdań jednostek samorządu terytorialnego. W kolumnie „Dochody wykonane (wpływy minus zwroty)” wykazuje się dochody wykonane na podstawie ewidencji analitycznej do rachunku bieżącego – subkonto dochodów powiększone o środki w drodze, które nie wpłynęły na rachunek bieżący – subkonto dochodów do końca okresu sprawozdawczego, stanowiące wpłaty z tytułu dochodów dokonanych w kasie jednostki i zapłaconych kartą płatniczą oraz wpłaty przekazane do banków w ramach zastępczej obsługi kasowej. A więc dochody faktycznie stanowiące wpływy na rachunek budżetu jednostki. Oznacza to, że kwota powinna być wolna od VAT, który nie jest dochodem gminy.

Taką interpretację potwierdza również praktyka nadzorcza. Z wystąpienia pokontrolnego RIO w Łodzi z 29 września 2025 r. (znak WK-602/58/2025) wynika, że w sprawozdaniu Rb-27S za 2024 r. gmina wykazała dochody ze sprzedaży nieruchomości w kwocie brutto, co spowodowało zawyżenie dochodów ogółem o 60 238,50 zł. RIO podkreśliła, że JST muszą prowadzić ewidencję rozliczeń z VAT w sposób, który uniemożliwia ujęcie VAT w sprawozdaniu Rb-27S. VAT należny wynikający z transakcji sprzedaży majątku nie stanowi dochodu budżetu gminy. W ramach wniosku pokontrolnego RIO nakazała zapewnić prawidłowe ustalanie i wykazywanie danych w Rb-27S.

Opłaty za odpady komunalne

Problem: RIO stwierdziła wadliwe sporządzenie sprawozdania Rb-27S. Chodzi o podziałki 90002/049 (opłaty za odpady komunalne), w których wykazano kwotę zaległości obejmującą m.in. zaległości przedawnione. Zdaniem RIO dane zostały zawyżone. Czy zastrzeżenia organu nadzoru są zasadne?

Odpowiedź: Ustalenia kontrolne RIO są prawnie uzasadnione. W sprawozdaniu Rb-27S nie ma podstaw do wykazywania zaległości przedawnionych, ponieważ z formalnego punktu widzenia zobowiązania te wygasły, a ich ujmowanie narusza przepisy rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej.

Uzasadnienie: W pierwszej kolejności należy odnieść się do przepisów klasyfikacji budżetowej, czyli rozporządzenia w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych. Rozdział 90002 oznacza „Gospodarka odpadami komunalnymi”, natomiast paragraf 049 – „Wpływy z innych lokalnych opłat pobieranych przez jednostki samorządu terytorialnego na podstawie odrębnych ustaw”. Oznacza to, że sprawozdanie obejmowało zaległości z tytułu opłat za gospodarowanie odpadami.

Podstawy prawne poboru tych opłat określa ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Opłaty te ulegają 5-letniemu terminowi przedawnienia. Wynika to z art. 70 par. 1 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności. Przedawnienie powoduje wygaśnięcie zobowiązania – tak stanowi art. 59 par. 1 pkt 9 tej ustawy.

Powyższe ma znaczenie dla sprawozdawczości budżetowej, w szczególności dla zasad sporządzania sprawozdania Rb-27S. Zgodnie z przepisami rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej oraz Instrukcją sporządzania sprawozdań budżetowych JST (załącznik nr 38) w kolumnach „Saldo końcowe” wykazuje się należności pozostałe do zapłaty, w tym zaległości netto, rozumiane jako należności, których termin płatności minął i mogą być egzekwowane. Zależność ta oznacza również, że zaległości przedawnionych – jako zobowiązań wygasłych i nieegzekwowalnych – nie można ujmować jako zaległości netto.

Uwaga! Stanowisko to potwierdza wystąpienie pokontrolne RIO w Rzeszowie z 17 grudnia 2024 r. (znak WK.610–36/4/2024), w którym RIO wskazała zawyżenie zaległości w rozdziale 90002 i paragrafie 049 o kwoty obejmujące zaległości przedawnione (5785,34 zł za 2022 r. oraz 5785,34 zł za 2023 r.). RIO ustaliła odpowiedzialność pracownika prowadzącego wymiar i ewidencję opłaty oraz kierownika referatu z tytułu nadzoru.

W ramach wniosku pokontrolnego nakazano jednostce sporządzać Rb-27S zgodnie z zasadami określonymi w par. 3 ust. 1 załącznika do rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej, co obejmuje obowiązek niewykazywania zaległości przedawnionych.