Rozliczenia ZFŚS – analiza przykładów z praktyki

W jednostce budżetowej prawie przez cały rok zatrudnienie utrzymywało się na poziomie 42 etatów. Jednak w listopadzie i grudniu rozwiązano kilka umów, a dwa nowe etaty uruchomiono dopiero od 15 grudnia. Na rachunek ZFŚS został przekazany odpis według planu – bez późniejszej korekty. Podczas wewnętrznego przeglądu księgowa stwierdziła, że przeciętne zatrudnienie faktycznie odbiega od planowanego.

▶ Problem

Czy zmiany w zatrudnieniu, które wystąpiły w ostatnich tygodniach roku, trzeba uwzględniać w przeciętnym zatrudnieniu? Czy jednostka może odstąpić od korekty, jeśli różnica wydaje się niewielka? Czy obowiązek korekty zależy od istotności kwot?

▶ Rozwiązanie

Korektę odpisu zawsze ustala się na podstawie faktycznego przeciętnego zatrudnienia – niezależnie od tego, kiedy w roku nastąpiły zmiany i jak mała jest różnica.

Ustawa o ZFŚS nie przewiduje progu istotności ani wyjątków dla grudniowych wahań kadrowych. Jednostka musi:

• ustalić przeciętne zatrudnienie zgodnie z wybraną metodą (statystyczną),
• przeliczyć odpis na podstawie faktycznych etatów,
• do 31 grudnia skorygować odpis (in plus albo in minus) i doprowadzić rachunek ZFŚS do stanu należnego.

▶ Komentarz

W jednostkach budżetowych grudniowe zmiany kadrowe często są pomijane przy ustalaniu odpisu jako nieistotne. A przecież odpis musi wynikać z rzeczywistego przeciętnego zatrudnienia, a nie z planu. Brak korekty jest kwalifikowany jako naruszenie ustawy o ZFŚS i może skutkować zarzutem po kontroli RIO. Dlatego nawet jedno nowe zatrudnienie w grudniu wpływa na roczny odpis.

Łączny odpis dla nauczycieli i pracowników niepedagogicznych

▶ Stan faktyczny

W szkole zatrudnionych jest 37 nauczycieli w przeliczeniu na pełne etaty oraz 8 pracowników administracji i obsługi. Odpis dla nauczycieli powinien być naliczany według art. 53 Karty nauczyciela, a dla pozostałych pracowników – według art. 5 ustawy o ZFŚS. Podczas przygotowywania korekty okazało się, że w ciągu roku odpis naliczano „łącznie”, stosując uśrednioną stawkę, co miało uprościć wyliczenia. W konsekwencji część odpisu była zaniżona, a część zawyżona.

▶ Problem

Czy można stosować jedną stawkę dla wszystkich pracowników szkoły? Jak zrobić korektę, jeżeli odpis był naliczany nieprawidłowo przez cały rok? Czy trzeba sporządzić oddzielne preliminarze?

▶ Rozwiązanie

W szkole nigdy nie stosuje się jednej stawki odpisu dla wszystkich pracowników.

Prawidłowe postępowanie jest następujące:

• odpis dla nauczycieli ustala się wyłącznie według Karty nauczyciela (110 proc. kwoty bazowej),
• odpis dla administracji i obsługi – według art. 5 ustawy o ZFŚS (37,5 proc. przeciętnego wynagrodzenia z GUS),
• oba odpisy sumuje się i finansuje z jednego, wspólnego funduszu,
• korekta na 31 grudnia musi uwzględniać faktyczną przeciętną liczbę etatów w obu grupach osobno.

Zatem fundusz jest jeden, ale kalkulacja odpisu odbywa się z podziałem na grupy, zgodnie z odrębnymi przepisami.

▶ Komentarz

Uśrednianie stawek lub „wyrównywanie” odpisu między grupami jest niedopuszczalne, bo narusza Kartę nauczyciela. Najważniejsze jest prowadzenie dwóch oddzielnych kalkulacji, nawet jeśli fundusz jest jeden. Dopiero suma odpisów daje ostateczną wartość, którą jednostka przelewa na rachunek ZFŚS.

Rzetelna korekta na 31 grudnia pozwala uniknąć zarzutu zaniżenia środków socjalnych nauczycieli.

Zmiana metody liczenia przeciętnego zatrudnienia w grudniu

▶ Stan faktyczny

Jednostka przez cały 2025 r. stosowała metodę średniej arytmetycznej przy ustalaniu przeciętnej liczby zatrudnionych. W grudniu – podczas przygotowywania korekty odpisu na ZFŚS – pracownicy kadrowi zauważyli, że nowy system kadrowo-płacowy generuje dane wyłącznie na początek i koniec miesiąca, co znacząco ułatwia stosowanie metody średniej chronologicznej. Kierownik jednostki chce zmienić metodę jeszcze przed dokonaniem korekty odpisu, aby wyliczenia były spójne z systemem.

▶ Problem

Czy zmiana metody ustalania przeciętnego zatrudnienia w grudniu jest dopuszczalna? Czy trzeba przeliczyć wszystkie miesiące od początku roku nową metodą? Jak udokumentować zmianę w polityce rachunkowości, aby była zgodna z wymogiem stosowania jednej metody w całym roku sprawozdawczym?

▶ Rozwiązanie

Zmiana metody jest dopuszczalna, ale musi obejmować cały rok, a nie tylko grudzień. Jednostka powinna:

• sporządzić od nowa zestawienie przeciętnego zatrudnienia za wszystkie miesiące roku 2025 według nowej metody (np. chronologicznej),
• wprowadzić zmianę do polityki rachunkowości z datą obowiązywania od 1 stycznia danego roku,
• uzasadnić zmianę (np. dostosowanie do systemu kadrowego i uproszczenie wyliczeń),
• stosować nową metodę konsekwentnie przy wszystkich czynnościach dotyczących odpisu – zarówno przy jego naliczaniu, jak i korekcie na 31 grudnia.

Nie można stosować dwóch różnych metod w jednym roku. Jeżeli jednostka decyduje się na zmianę w grudniu, musi przeprowadzić pełne przeliczenie od stycznia, bo korekta będzie nieprawidłowa.

▶ Komentarz

Rozporządzenie z 9 marca 2009 r. nie określa, kiedy jednostka może zmienić metodę — nakazuje jedynie, by w danym roku stosować jedną spójną. Dlatego zmiana w grudniu jest formalnie dopuszczalna, jeśli obejmie okres od 1 stycznia i zostanie odpowiednio udokumentowana w polityce rachunkowości.

W praktyce organy kontroli (RIO, audyt wewnętrzny) zwracają uwagę na:

• brak aktualizacji polityki rachunkowości,
• stosowanie różnych metod w różnych miesiącach,
• nieprzeliczenie „wstecz” po zmianie.

Staranna dokumentacja i jednoznaczny zapis w polityce rachunkowości eliminują ryzyko zakwestionowania prawidłowości naliczenia odpisu i sporządzenia korekty na 31 grudnia.

Zatrudnienie równe planowanemu

▶ Stan faktyczny

Jednostka budżetowa zaplanowała na 2025 r. przeciętną liczbę 38 etatów. Na tej podstawie naliczyła i przekazała odpisy na ZFŚS w terminach ustawowych. W grudniu dział kadr sporządził zestawienie zatrudnienia miesięcznego za cały rok. Po obliczeniu średniorocznego zatrudnienia okazało się, że faktyczna przeciętna liczba etatów również wyniosła 38.

▶ Problem

Czy identyczna liczba etatów planowanych i faktycznych oznacza brak obowiązku korekty? Czy jednostka musi wykonywać jakiekolwiek księgowania lub ruchy na rachunku ZFŚS? Jak udokumentować, że korekta nie była potrzebna?

▶ Rozwiązanie

Korekta nie jest wymagana, jeżeli faktyczne przeciętne zatrudnienie za rok jest równe zatrudnieniu planowanemu. Wówczas odpis ustalony według planu pozostaje prawidłowy, a jednostka nie dokonuje ani zwiększenia, ani zmniejszenia środków na rachunku ZFŚS.

Zaleca się jedynie sporządzenie krótkiego protokołu lub notatki potwierdzającej wykonanie porównania i brak różnic.

▶ Komentarz

Problemem nie jest brak korekty, lecz brak dowodu, że jednostka dokonała wymaganej weryfikacji. Dlatego nawet przy idealnym dopasowaniu planu do rzeczywistego zatrudnienia należy zachować dokument z wyliczeniem przeciętnej liczby etatów oraz krótką adnotacją o braku potrzeby korekty.

Takie udokumentowanie chroni jednostkę podczas kontroli i pokazuje, że dochowała ustawowego obowiązku z art. 6 ustawy o ZFŚS.

Zwiększenia na osoby z niepełnosprawnością mimo braku orzeczeń

▶ Stan faktyczny

W jednostce zatrudnionych jest pięciu pracowników z umiarkowanym stopniem niepełnosprawności. Na tej podstawie przez cały rok jednostka naliczała zwiększenie odpisu o 6,25 proc. na każdą z tych osób. W grudniu, podczas przygotowywania korekty, księgowa zauważyła, że u dwóch pracowników orzeczenia straciły ważność już w połowie roku, a nowych nie przedstawili. Przez ponad sześć miesięcy jednostka naliczała więc zwiększenie bez podstawy.

▶ Problem

Czy w takiej sytuacji należy skorygować cały odpis za rok? Jak ustalić prawidłowy okres, za który przysługuje zwiększenie? Od kiedy następuje utrata prawa do zwiększenia? Jak rozliczyć nadpłatę na rachunku ZFŚS?

▶ Rozwiązanie

Zwiększenie odpisu na osoby z umiarkowanym lub znacznym stopniem niepełnosprawności przysługuje wyłącznie za okres, w którym pracownik posiadał ważne orzeczenie.

Jednostka musi więc:

• ustalić faktyczny okres ważności orzeczeń,
• przeliczyć zwiększenie proporcjonalnie do miesięcy, w których orzeczenie obowiązywało,
• skorygować odpis na 31 grudnia,
• rozliczyć nadwyżkę: zwrócić ją na rachunek bieżący lub pomniejszyć odpis na rok następny.

Brak nowego orzeczenia oznacza automatyczne ustanie prawa do zwiększenia od dnia upływu jego ważności.

▶ Komentarz

Jednostki niekiedy naliczają zwiększenie z przyzwyczajenia, nie weryfikując ważności dokumentów. Dobrą praktyką jest prowadzenie pomocniczego rejestru orzeczeń z datą ich wygaśnięcia oraz przypomnieniem o konieczności aktualizacji. Brak tego rejestru często prowadzi do istotnych nadpłat, które później trzeba korygować. Przejrzysta dokumentacja i proporcjonalne ustalenie okresów, w których zwiększenie przysługiwało, zabezpieczają jednostkę przed zarzutem nienależnego gromadzenia środków na ZFŚS.