Poradnia rachunkowa

Jak zaklasyfikować grunt kupiony pod inwestycję deweloperską?

Pytanie: Klient w marcu 2024 r. kupił grunt z zamiarem wybudowania na nim nieruchomości i potem ich sprzedaży. Czy jest to towar, czy środek trwały? Jak zadekretować taką fakturę?

Odpowiedź:

Grunt należy ująć jako towar.

Uzasadnienie:

Podpowiedzi w zakresie sposobu ujęcia gruntu przez podmiot prowadzący działalność deweloperską zawiera KSR 8 „Działalność deweloperska”. Kluczowe jest to, jakie jest przeznaczenie gruntu na dzień jego nabycia oraz w jakim czasie deweloper zamierza rozpocząć prace budowlane na nabytej nieruchomości. KSR nr 8 wskazuje, iż w zależności od okoliczności nabyty przez dewelopera grunt może być zakwalifikowany jako towar, środek trwały lub inwestycja. Taka klasyfikacja obowiązuje do dnia rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego. W ten sam sposób deweloper klasyfikuje grunt jak i prawo wieczystego użytkowania gruntu, na którym jest lub będzie posadowiony przedmiot przedsięwzięcia deweloperskiego – zależnie od stanu faktycznego w momencie nabycia. Jest on klasyfikowany i wykazywany w bilansie jako:

• towar – jeśli deweloper zakupił grunt lub prawo wieczystego użytkowania dla realizacji ściśle określonego przedsięwzięcia deweloperskiego (taka klasyfikacja będzie prawidłowa nawet wtedy, gdy rozpoczęcie prac zostało opóźnione np. ze względów finansowych lub prawnych),
• inwestycja w nieruchomości – jeśli deweloper zakupił grunt lub prawo wieczystego użytkowania gruntu bez zamiaru realizacji ściśle określonego przedsięwzięcia deweloperskiego,
• środek trwały – jeśli grunt lub prawo wieczystego użytkowania gruntu miały pierwotnie być wykorzystywane na własne potrzeby dewelopera.

Dodatkowo może być powiększana o koszty finansowania zewnętrznego związane z zakupem i przystosowaniem gruntu oraz pomniejszana o przychody z tego tytułu, z zastrzeżeniem, że tak ustalona wartość nie jest wyższa niż cena sprzedaży netto na dzień bilansowy (art. 28 ust. 4 u.r.).

Jeśli grunt jest ujęty jako inwestycja w nieruchomości, to może być wyceniony w cenie nabycia lub według wartości rynkowej (godziwej). Koszty przystosowania gruntu (np. koszty odrolnienia, rekultywacji terenu, karczowania, rozbiórki zbędnych zabudowań) w pierwszym przypadku zwiększają cenę nabycia, w drugim – obciążają pozostałe koszty operacyjne.

Zaś jeśli grunt został ujęty jako środek trwały, to wycenia się go w takim przypadku w cenie nabycia. Obejmuje ona koszty finansowania zewnętrznego poniesione do dnia przyjęcia środka trwałego do użytkowania. Zwiększają cenę nabycia koszty przystosowania gruntu, np. odrolnienia, rekultywacji terenu, karczowania oraz rozbiórki zbędnych zabudowań, itp.

W sytuacji z pytania – skoro grunt został nabyty pod konkretne przedsięwzięcie – będzie towarem. W dniu rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego wynikająca z ksiąg rachunkowych wartość gruntu, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub wartość budynku do przebudowy odnosi się w ciężar kosztów produkcji w toku przedsięwzięcia deweloperskiego. ©℗

Jak zaksięgować cesję wierzytelności między powiązanymi spółkami?

Pytanie: Nasi klienci to firmy B i C – są to spółki należące do tego samego właściciela. Proszę o poradę, jak należy postąpić w następującej sytuacji. Firma A nie zapłaciła za faktury firmie B w wysokości 200 tys. zł. Firma B postanowiła sprzedać swoją wierzytelność firmie C za równowartość niezapłaconych faktur, czyli 200 tys. zł. Wynika to z tego, że firma A (dłużnik) i C (cesjonariusz) były kiedyś jednostkami powiązanymi i firmie C zależało na współpracy z danym kontrahentem – firmie B. W jaki sposób zaksięgować cesję w firmie A oraz w firmie C? Ani w firmie A, ani w C nie powstaje żaden przychód czy koszt. Na co należy jeszcze zwrócić uwagę?

Odpowiedź:

Cesja wierzytelności między spółkami B i C, dokonana za wartość nominalną, nie powoduje powstania przychodu ani kosztu w spółkach A i C. W księgach rachunkowych spółki B należy ująć przychód i koszt finansowy, które się skompensują. W firmie C wierzytelność ujmuje się na rozrachunkach. Transakcja nie podlega VAT, ale może podlegać PCC.

Uzasadnienie:

W przypadku, gdy wierzyciel sprzedaje należność za cenę nominalną, nie powstają przychody i koszty w rachunkowości i podatku dochodowym. Podobnie u kupującego, jeśli rozliczy taką należność kompensatą.

Cesja należności powoduje wyłączenie należności z ksiąg rachunkowych. W księgach spółki B (wierzyciela) zbycie należności ujmuje się na kontach kosztów i przychodów finansowych:

• przychód ze sprzedaży własnej wierzytelności w wysokości ceny uzyskanej ze sprzedaży (200 tys. zł) ujmuje się jako przychód finansowy na koncie „Przychody finansowe”,
• wartość ewidencyjna (nominalna) sprzedanej własnej należności, tj. w kwocie brutto widniejącej na rozrachunkach, odnosi się w ciężar konta „Koszty finansowe”.

W rachunku zysków i strat podlegają one skompensowaniu. W tym wypadku sprzedaż jest za wartość nominalną, zatem nie powstanie wynik na sprzedaży.

Jeżeli sprzedawana wierzytelność była objęta odpisem aktualizującym na zasadach określonych w art. 35b ust. 1 ustawy o rachunkowości, to w momencie jej sprzedaży odpis ten należy wyksięgować. Gdyby odpis ten był uprzednio zaliczony do kosztów uzyskania przychodów (w kwocie netto należności), to w związku ze sprzedażą wierzytelności objętej tym odpisem, równowartość odpisu, w części ujętej uprzednio w kosztach podatkowych, byłaby przychodem podatkowym zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT.

W przypadku sprzedaży wierzytelności własnej, zarachowanej uprzednio do przychodów należnych, zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, kosztem uzyskania przychodów jest strata ze sprzedaży tej wierzytelności, stanowiąca różnicę pomiędzy nominalną wartością wierzytelności (a więc wartością brutto, zawierającą także VAT należny) a sumą uzyskaną z jej sprzedaży (np. interpretacja indywidualna Ministra Finansów z 30 września 2015 r., nr DD6/033/78a/SOH/09/PK-845). Czyli w tym wypadku nie będzie wyniku na sprzedaży.

Z przepisów ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Sprzedaż własnej wierzytelności nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług. W konsekwencji sprzedaż ta nie podlega opodatkowaniu VAT. Oznacza to, że podatnik dokonujący sprzedaży wierzytelności własnej nie wykazuje z tego tytułu VAT należnego.

W spółce C – nabywcy – ujmuje się w księgach rachunkowych na koncie „Pozostałe rozrachunki” – z wyodrębnieniem w ewidencji analitycznej rozrachunku z jej sprzedawcą oraz z dłużnikiem. Po stronie Wn konta analitycznego rozrachunków z dłużnikiem ewidencjonuje się wartość nominalną zakupionej wierzytelności. Natomiast po stronie Ma konta analitycznego rozrachunków ze sprzedawcą wierzytelności ujmuje się zobowiązanie wobec sprzedawcy wierzytelności, w cenie nabycia.

Różnica taka w ogóle nie powstanie, gdy cena nabycia wierzytelności równa jest jej wartości nominalnej. W tym wypadku nie będzie jej, bo spółka C rozliczy należność kompensatą ze spółką A.

W przypadku zakupu wierzytelności przychód podatkowy powstaje dopiero w momencie sprzedaży tej wierzytelności, jej windykacji bądź dobrowolnej spłaty przez dłużnika. Z kolei kosztem podatkowym są wydatki na nabycie tej wierzytelności i mogą one zostać uznane za koszty podatkowe w dacie uzyskania przychodu ze sprzedaży wierzytelności lub uzyskania zapłaty przez dłużnika.

W przypadku kosztów należy również pamiętać o ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów strat powstałych na sprzedaży wierzytelności. Wydatki na nabycie wierzytelności stanowić mogą koszty podatkowe w całości, wtedy gdy cena sprzedaży wierzytelności jest równa bądź wyższa od poniesionych wydatków na jej nabycie. Z kolei, gdy wydatki poniesione przez jednostkę na nabycie wierzytelności przekraczają cenę jej sprzedaży, to straty na tej sprzedaży nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy CIT).

W świetle przepisów o VAT, zakupu wierzytelności w ramach działalności gospodarczej (na własne ryzyko), za określoną w umowie cenę, nie uznaje się za dostawę towarów ani świadczenie usług. Czynność ta nie podlega więc opodatkowaniu VAT.

Jeśli transakcja zakupu wierzytelności nie podlega VAT, to jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile spełnia warunki wymienione w art. 1 ust. 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek zapłaty podatku ciąży na kupującym, a stawka podatku w tym przypadku wynosi 1 proc. Podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa wierzytelności, zasadniczo będzie to więc cena nabycia wierzytelności. ©℗

Czy i jak ująć odpis aktualizujący należności z tytułu najmu?

Pytanie: Nasz klient – firma prowadząca wynajem nieruchomości na rzecz firm – ma dłużników, którzy zalegają z zapłatą czynszu. Zastanawiamy się, czy nie powinien dokonać na te należności odpisu aktualizującego. Na jakich kontach powinien być zaksięgowany odpis aktualizujący? Czy odpis aktualizujący powinien również być dokonany na VAT?

Odpowiedź:

Tak, klient powinien rozważyć odpis aktualizujący, jeśli spełnione są przesłanki z art. 35b u.r. Odpis dotyczy całej kwoty należności, w tym VAT. Księgowanie odbywa się w ciężar pozostałych kosztów operacyjnych.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 35b u.r. wartość należności aktualizuje się, uwzględniając stopień prawdopodobieństwa ich zapłaty, poprzez dokonanie odpisu aktualizującego w odniesieniu do:

• należności od dłużników postawionych w stan likwidacji lub w stan upadłości, oraz w stosunku do których zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne lub został złożony wniosek o zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu – do wysokości należności nieobjętej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności, zgłoszonej likwidatorowi lub sędziemu-komisarzowi w postępowaniu upadłościowym, lub umieszczonej w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym;
• należności od dłużników – w przypadku oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza lub jedynie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego – w pełnej wysokości należności;
• należności kwestionowanych przez dłużników oraz z których zapłatą dłużnik zalega, a według oceny sytuacji majątkowej i finansowej dłużnika spłata należności w umownej kwocie nie jest prawdopodobna – do wysokości niepokrytej gwarancją lub innym zabezpieczeniem należności;
• należności stanowiących równowartość kwot podwyższających należności, w stosunku do których uprzednio dokonano odpisu aktualizującego – w wysokości tych kwot, do czasu ich otrzymania lub odpisania;
• należności przeterminowanych lub nieprzeterminowanych o znacznym stopniu prawdopodobieństwa nieściągalności – w przypadkach uzasadnionych rodzajem prowadzonej działalności lub strukturą odbiorców – w wysokości wiarygodnie oszacowanej kwoty odpisu, w tym także ogólnego, na nieściągalne należności.

W świetle tego przepisu aktualizacja dotyczy całej kwoty, a więc i VAT. Kwota brutto jest księgowana na koncie rozrachunków, zatem odpis powinien być ujęty na koncie „Odpisy aktualizujące należności” jako koncie korygującym należności.

Kwotę brutto odpisu księguje się:

• Wn „Pozostałe koszty operacyjne”,
• Ma „Odpisy aktualizujące należność”.

Jedynie, jeśli odpisem objęte byłyby odsetki, to wtedy one obciążają koszty finansowe. ©℗

Czy bramki na boisko mogą być ujęte jako środek trwały?

Pytanie: Nasz klient zakupił na potrzeby zajęć sportowych tzw. piłkochwyty – za 9800 zł – oraz bramki na boisko – za 8000 zł. Zakupione towary zostały zamontowane w dwóch różnych miejscach. Czy taki zakup można przyjąć jako środek trwały?

Odpowiedź:

Tak, jeśli spełniają definicję środka trwałego – niezależnie od wartości – można je ująć jako środki trwałe. Możliwe jest także potraktowanie ich jako zbiorczego obiektu inwentarzowego, jeśli realizują podobne funkcje i należą do tej samej grupy KŚT.

Uzasadnienie:

Zgodnie ze wskazaniami zawartymi w u.r., KSR 11 „Środki trwałe” i rozporządzeniem Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), środki trwałe to rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Nie ma znaczenia ich wartość.

W KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy obiekt majątku trwałego, spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Zgodnie z pkt 5.1 KSR 11, obiekt inwentarzowy (obiekt środków trwałych) jest podstawową jednostką ewidencji środków trwałych. Po stwierdzeniu, że składnik aktywów spełnia warunki uznania za środek trwały (omówione w rozdziale IV), następuje jego przyporządkowanie do właściwej grupy, podgrupy i rodzaju klasyfikacji środków trwałych (KŚT) oraz określenie zakresu obiektu(ów) inwentarzowego(ych), dla którego(ch) ustalona zostanie wartość początkowa oraz okres i metoda amortyzacji.

W nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt – obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu, użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe.

W tym przypadku, jeśli wskazane składniki są na jednym obiekcie sportowym, realizują podobne funkcje i należą do tej samej grupy KŚT, mogą kreować zbiorczy obiekt inwentarzowy. ©℗

Czy laptop z fakturą VAT marża powyżej 10 tys. zł to środek trwały?

Pytanie: Klient przedstawił nam fakturę na zakup laptopa – wartość 9999 zł. Jest to faktura VAT marża + 20 zł wysyłka/pakowanie. Łączna wartość faktury – 10019 zł. Czy taki środek zakupiony na podstawie tej faktury powinien być ujęty jako środek trwały o wartości przekraczającej 10 tys. zł i amortyzowany w czasie, czy może być zaliczony w koszt zakupu z datą nabycia?

Odpowiedź:

Wartość początkowa laptopa przekracza 10 000 zł, dlatego należy ująć go jako środek trwały i amortyzować.

Uzasadnienie:

W przypadku zakupu środka trwałego jego wartość początkową stanowi zarówno kwota jego zakupu, jak i inne wydatki poniesione w związku z jego pozyskaniem. Jak wynika z art. 28 ust. 8 u.r., koszt wytworzenia środków trwałych w budowie oraz środków trwałych obejmuje ogół kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia – do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania – w tym również:

1) niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy;

2) koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.

Oznacza to konieczność ujęcia wszystkich nakładów mających związek z uzyskaniem kompletności i zdatności do użytkowania środka trwałego. Dotyczy to zatem również nakładów związanych z przywiezieniem środka trwałego. Zatem wartość początkowa w tym wypadku wynosi 10 019 zł. ©℗

Czy budynki na jednej działce to jeden środek trwały czy kilka?

Pytanie: Klient prowadzi inwestycję, w ramach której wybudował budynek kotłowni, trafostację i budynek warsztatu. Czy skoro te budynki są na jednej działce, to należy przyjąć je jako jeden środek trwały, czy powinny być odrębnymi obiektami z punktu widzenia klasyfikacji środków trwałych?

Odpowiedź:

Każdy z budynków powinien zostać ujęty odrębnie jako samodzielny środek trwały, zgodnie z ich przeznaczeniem, funkcją i konstrukcją – niezależnie od tego, że znajdują się na jednej działce.

Uzasadnienie:

Klasyfikacja Środków Trwałych (KŚT) jest usystematyzowanym wykazem środków trwałych (obiektów), służących do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. Podziały występujące w grupie 1 i 2 opracowane zostały na podstawie usystematyzowanego wykazu obiektów budowlanych Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) oraz Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). W związku z tym, obiektom objętym tymi grupami przypisano także odpowiednie symbole PKOB i PKWiU 2015.

Po pierwsze, należy wskazać, iż KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje pojedynczy obiekt majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może być nim budynek, maszyna, pojazd mechaniczny. Podobna zasada wynika z pkt 5.1 KSR 11, gdzie wskazano, iż obiekt inwentarzowy (obiekt środków trwałych) jest podstawową jednostką ewidencji środków trwałych.

Klasyfikując obiekt wg KŚT, należy pamiętać, iż o zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych.

Z funkcji, jakie poszczególne obiekty spełniają w procesie wytwarzania lub w toku nieprodukcyjnego użytkowania, rozróżnia się cztery zasadnicze zbiory:

• nieruchomości – obejmujące grunty, budynki oraz budowle inżynierii lądowej i wodnej; środki trwałe zaliczone do tego zbioru zapewniają odpowiednie warunki do prowadzenia procesów produkcyjnych oraz działalności nieprodukcyjnej;
• maszyny, urządzenia techniczne, przyrządy i narzędzia oraz inne ruchomości i wyposażenie – obejmujące środki trwałe, którymi oddziałuje się bezpośrednio na przedmioty pracy (takie jak surowce, materiały) oraz służące do wyposażenia;
• środki transportu służące do przewozu osób, transportu towarów;
• inwentarz żywy.

Budynki to zadaszone obiekty budowlane, na trwale połączone z gruntem, wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów. Za szczególny rodzaj budynku uważa się wiatę, która stanowi pomieszczenie naziemne, nieobudowane ścianami ze wszystkich stron lub nawet w ogóle ścian pozbawione. Pojęcie „budynek” obejmuje również samodzielne podziemne obiekty budowlane, takie jak centra handlowe, warsztaty, garaże podziemne.

O zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem.

O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych.

Granice budynku stanowią zewnętrzne powierzchnie ścian oraz górna powierzchnia najwyższego stropu, posadzka piwnic w budynkach podpiwniczonych lub poziom terenu przy budynkach niepodpiwniczonych. W przypadku budynków występujących w zabudowie zwartej, granice pomiędzy poszczególnymi obiektami stanowią płaszczyzny styku ścian szczytowych, a jeżeli występuje wspólna dla dwóch obiektów ściana, to granica pomiędzy budynkami przebiega przez jej środek.

Granice instalacji, należących do wyposażenia budynku, stanowią – w zależności od rodzaju instalacji – przykładowo mufy, studzienki rewizyjne, zawory zamykające dopływ wody, gazu, czynników grzewczych.

Do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcję budynku na stałe, przykładowo instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku, takie jak wbudowane meble.

W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się także obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek – przykładowo chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie.

Odnosząc się do konkretnych budynków – należy przede wszystkim przeanalizować ich konstrukcję i funkcję, ale wydaje się – tylko na podstawie nazw – iż właściwym będzie ujęcie wskazanych wyżej obiektów, każdy z osobna, w jednej z następujących grup (w zależności od cech konstrukcyjnych):

• 101 Budynki przemysłowe – rodzaj ten obejmuje: fabryki, warsztaty, hale produkcyjne, rzeźnie, browary, montownie, wytwórnie filmowe, budynki przeznaczone na produkcję;
• 104 Budynki magazynowe – rodzaj ten obejmuje m.in.: budynki magazynowe, budynki chłodni i budynki składowe specjalizowane, powierzchnie magazynowe, wiaty związane trwale z gruntem, przeznaczone do przechowywania towarów;
• 109 Pozostałe budynki niemieszkalne, gdzie rodzaj obejmuje pozostałe budynki niemieszkalne, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Czy zakup wkładów formujących zwiększa wartość maszyny?

Pytanie: Klient naszego biura posiada środek trwały – linię do produkcji. W skład maszyny wchodzą wkłady formujące wyroby o różnej gramaturze. Wkłady ulegają zużyciu/wymianie. Klient chce zakupić komplet dwóch nowych wkładów o nowej gramaturze 8 i 10 g. Koszt zakupu to około 125 000,00 zł. Czy zakup ww. wkładów zmodernizuje/podwyższy wartość maszyny, czy też jest kosztem bieżącym zużycia wyposażenia maszyny?

Odpowiedź:

Zakup nowych wkładów należy potraktować jako ulepszenie środka trwałego i zwiększyć wartość początkową maszyny.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 31 ust. 1 u.r., wartość początkową – stanowiącą cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego – powiększają koszty jego ulepszenia, polegającego na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji, i powodującego, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyższa wartość posiadaną przy przyjęciu do używania, mierzoną:

• okresem używania,
• zdolnością wytwórczą,
• jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego,
• kosztami eksploatacji lub
• innymi miarami.

Specyficzną formą rozbudowy jest trwałe dołączenie do środka trwałego części dodatkowych lub peryferyjnych. I tu mamy do czynienia z taką sytuacją – ponieważ dzięki nowym formom mogą być, za pomocą tej samej maszyny, produkowane nieco inne wyroby niż dotychczas.

Zatem poniesione nakłady należy ująć jako zwiększenie wartości środka trwałego. ©℗

Czy rozbudowa strony internetowej zwiększa WNiP?

Pytanie: U naszego klienta w 2023 r. została utworzona strona internetowa, która w 2025 r. została rozbudowana, aby poprawić jej funkcjonalność. Jak należy potraktować wartość modernizacji strony internetowej – czy jako nowy składnik wartości niematerialnych i prawnych, czy jako zwiększenie wartości już istniejącej strony internetowej?

Odpowiedź:

Nakłady poniesione na rozbudowę strony internetowej nie zwiększają wartości już istniejącej wartości niematerialnej i prawnej (dalej: WNiP). Mogą zostać ujęte jako koszt bieżącego okresu albo – jeśli w wyniku rozbudowy powstał odrębny składnik o istotnie innych cechach – jako nowa WNiP.

Uzasadnienie:

Przepisy prawa bilansowego nie przewidują możliwości ulepszania składników WNiP. Jednostka może poniesione nakłady:

• ująć jako koszty bieżącego okresu, albo
• jeśli zostanie potwierdzone, że w wyniku przeprowadzonych prac został uzyskany inny tytuł niematerialny o cechach istotnie różnicujących go od poprzedniego tytułu – jako nową WNiP.

Przypomnieć należy, że ogólne zasady wyceny wartości niematerialnych określa art. 33 ust. 1 u.r. Wskazuje on, iż do wyceny wartości niematerialnych i prawnych oraz sposobów dokonywania od nich odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych stosuje się odpowiednio przepisy art. 31 ust. 2 oraz art. 32 ust. 1–4 i 6–8 u.r. Nie jest w tej liście wymieniony art. 31 ust. 1, który dotyczy ulepszenia wartości niematerialnej. Oznacza to, że nakładów poniesionych po oddaniu WNiP do użytkowania nie można potraktować jako ulepszenia, lecz należy je:

• odnieść w koszty, albo
• zakwalifikować jako nową wartość niematerialną, jeśli faktycznie powstał nowy, odrębny składnik aktywów.

Problem ten został również omówiony w interpretacji SKI-32 „Wartości niematerialne – koszt strony internetowej”, odnoszącej się do Międzynarodowych Standardów Rachunkowości.

W SKI-32 wskazano m.in., że strona internetowa może zostać ujęta jako składnik wartości niematerialnych wyłącznie wtedy, gdy – poza spełnieniem ogólnych wymogów z pkt 21 MSR 38 (które dotyczą ujmowania i początkowej wyceny odnośnych aktywów) – jednostka spełnia także warunki z pkt 57 MSR 38. W szczególności należy wykazać, że strona internetowa wygeneruje prawdopodobne przyszłe korzyści ekonomiczne.

Spełnienie wymogu z pkt 57 lit. d) (czyli wykazanie przyszłych korzyści) jest zazwyczaj możliwe, gdy strona generuje przychody – np. umożliwia składanie zamówień online. Natomiast jeżeli strona internetowa ma jedynie charakter promocyjny lub reklamowy, to przyjmuje się, że jednostka nie jest w stanie udowodnić, iż powstaną korzyści ekonomiczne. W takiej sytuacji wszystkie nakłady ujmuje się jako koszt w momencie ich poniesienia. ©℗