W budżecie gminy pojawiły się wydatki związane z dietami dla sołtysów (rada gminy przyjęła niedawno zasady ich przyznawania). Czy tego typu zobowiązania należy wykazywać w sprawozdaniu Rb-28S?

Sołectwo to jednostka pomocnicza gminy, co wynika z ustawy o samorządzie gminnym. W sołectwie funkcjonują specyficzne organy, tj. zebranie wiejskie i organ wykonawczy ‒ sołtys. W imieniu sołectwa to właśnie sołtysi wypełniają wiele zadań wykonawczych, co determinuje powstawanie różnego typu wydatków z tym związanych. W tym miejscu na uwagę zasługuje również art. 37b ustawy o samorzadzie gminnym, stanowi on bowiem punkt wyjścia dla stanowienia różnych regulacji związanych z wykonywaniem funkcji przez ww. osoby. Z jego treści wynika, że rada gminy może ustanowić zasady, na jakich przewodniczącemu organu wykonawczego jednostki pomocniczej będzie przysługiwała dieta oraz zwrot kosztów podróży służbowej. Rada gminy może ustanowić zasady, na jakich członkom organu wykonawczego jednostki pomocniczej oraz członkom rady dzielnicy (osiedla), rady sołeckiej, będzie przysługiwała dieta lub zwrot kosztów podróży służbowej.

W orzecznictwie sądowym akcentuje się, że w ramach ww. kompetencji rada gminy może ustanawiać zasady przyznawania diet sołtysom, w tym kryteria ich przyznawania. Tak wynika m.in. z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 28 czerwca 2019 r. (sygn. akt II SA/Bd 181/19) czy wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 11 kwietnia 2018 r. (sygn. akt II SA/Go 39/18).
Skoro omówiono już aspekt prawny przysługiwania diet, przejść można do aspektu ewidencyjnego i sprawozdawczego. Ma to o tyle istotne znaczenie, że dane sprawozdawcze powinny odzwierciedlać dane ewidencyjne. Przy tym założeniu na uwagę zasługują regulacje rozporządzenia ministra rozwoju i finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskie w zakresie odnoszącym się do konta 240. Dla przypomnienia, konto zostało oznaczone jako „Pozostałe rozrachunki”. Z opisu tego konta wynika m.in., że służy ono do ewidencji krajowych i zagranicznych należności i roszczeń oraz zobowiązań nieobjętych ewidencją na kontach 201‒234. Na stronie Wn konta 240 ujmuje się powstałe należności i roszczenia oraz spłatę i zmniejszenie zobowiązań, a na stronie Ma powstałe zobowiązania oraz spłatę i zmniejszenie należności i roszczeń. Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 240 powinna zapewnić ustalenie rozrachunków, roszczeń i rozliczeń z poszczególnych tytułów. Zatem niewątpliwie zobowiązania z tytułu wspomnianych diet powinny być wykazywane na koncie 240 (strona Ma).
Konsekwentnie zobowiązania z powyższego tytułu powinny mieć także odzwierciedlenie w sprawozdawczości budżetowej, więc odnieść się należy do regulacji rozporządzenia ministra rozwoju i finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Sprawozdanie Rb-28S to sprawozdanie z wykonania planu wydatków budżetowych samorządowej jednostki budżetowej/jednostki samorządu terytorialnego. Odpowiadając na zadane pytanie, należy zwrócić uwagę na dwie regulacje, a mianowicie par. 9 ust. 2 oraz par. 8 ust. 2 pkt 4 załącznika nr 36 do ww. rozporządzenia. Z pierwszej z regulacji wynika, że kwoty wykazane w sprawozdaniach powinny być zgodne z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej. W drugiej regulacji postanowiono zaś, że w kolumnie „Zobowiązania ogółem” wykazuje się wszystkie bezsporne zobowiązania niespłacone według stanu na koniec okresu sprawozdawczego. W tej kategorii mieszczą się więc i zobowiązania z tytułu przysługujących sołtysom diet. W konsekwencji powinny zostać one ujęte w sprawozdaniu Rb-28S w kolumnie 8, czyli „Zobowiązania według stanu na koniec okresu sprawozdawczego”.
Podsumowanie: Zobowiązania z tytułu diet należnych sołtysom powinny być wykazywane w odpowiedniej kolumnie sprawozdania Rb-28S. W razie zaniechania tej powinności regionalna izba obrachunkowa z dużym prawdopodobieństwem może wykazać owo zaniechanie jako nieprawidłowość w trakcie kontroli w urzędzie gminy.
Podstawa prawna
art. 37b ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 713; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1038).
rozporządzenia ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 342)
par. 9 ust. 2 oraz par. 8 ust. 2 pkt 4 załącznika nr 36 do rozporządzenia ministra rozwoju i finansów z 9 stycznia 2018 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1564)
Jaką klasyfikację budżetową zastosować dla przekazania dotacji celowej dla powiatu na wakacyjną olimpiadę dla dzieci?

W pierwszej kolejności odnieść się należy do aspektu przekazania dotacji celowej z budżetu gminy dla powiatu w kontekście przepisów dotyczących gospodarki finansowej. Na uwagę zasługuje art. 10 ustawy o samorządzie gminnym. Wynika z niego m.in., że: „gminy, związki międzygminne oraz stowarzyszenia jednostek samorządu terytorialnego mogą sobie wzajemnie bądź innym jednostkom samorządu terytorialnego udzielać pomocy, w tym pomocy finansowej”. Na gruncie orzecznictwa regionalnych izb obrachunkowych jednoznacznie akcentuje się, że wspomniana pomoc finansowa może być udzielona innej jednostce samorządu terytorialnego na realizację zadań własnych. Zatem jest to pierwszy i podstawowy warunek legalności przyjęcia uchwały w sprawie pomocy finansowej dla innej jednostki samorządowej.

W tych uwarunkowaniach prawnych należy więc ustalić, czy przeznaczenie pomocy finansowej ‒ organizacja wakacyjnej olimpiady dla dzieci ‒ wpisuje się w zakres zadań własnych powiatu. W tym aspekcie odnieść się należy do ustawy o samorządzie powiatowym. W art. 4 ust. 1 tej ustawy wymieniono tego typu zadania, a wśród nich: edukację publiczną, promocję i ochronę zdrowia, pomoc społeczną, wspieranie rodziny i system pieczy zastępczej, politykę prorodzinną, wspieranie osób niepełnosprawnych, transport zbiorowy i drogi publiczne, gospodarkę nieruchomościami, ochronę środowiska i przyrody czy kulturę fizyczną i turystykę. I właśnie wydaje się, że w ostatnią kategorię wpisuje się wakacyjna olimpiada dla dzieci.
Skoro ustalono już materialno-prawne przesłanki przekazania pomocy finansowej, warto dodać, że muszą zostać dopełnione pozostałe formalności związane z przekazaniem pomocy finansowej, w tym niezbędne jest podjęcie stosownej uchwały przez radę gminy w sprawie udzielenia pomocy finansowej, a następnie ujęcie stosownych środków w planie wydatków budżetu gminy.
Z powyższym zaś nierozerwalnie wiąże się aspekt klasyfikacji budżetowej, czyli oceny podanego zamierzenia z punktu widzenia rozporządzenia ministra finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych.
Uwzględniając specyfikę i przeznaczenie wspomnianego wydatku, należy rozważyć zastosowanie działu 926 („Kultura fizyczna”) oraz rozdziału 92605 („Zadania w zakresie kultury fizycznej”). Z kolei adekwatnym paragrafem wydatkowym będzie w podanym stanie faktycznym paragraf 271 oznaczony jako: „Dotacja celowa na pomoc finansową udzielaną między jednostkami samorządu terytorialnego na dofinansowanie własnych zadań bieżących”. Przy takim założeniu klasyfikacyjnym zostaną spełnione przesłanki zarówno charakteru prawnego dofinansowania (dotacja celowa), jak i docelowego przeznaczenia środków na własne zadania bieżące powiatu.
Podsumowanie: W podanych okolicznościach należy zastosować dział 926, rozdział 92605 oraz paragraf 271 z cyfrą 0.©℗
Podstawa prawna
art. 10 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 713; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1038)
art. 4 ust. 1 ustawy z 8 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 920; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1038)
rozporządzenie ministra finansów z 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1053; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 299)
Czy w sprawozdaniu Rb-N starostwa powiatowego w pozycji „Pozostałe należności” należy ująć rozłożone na raty kwoty wynikające z długoterminowych należności z opłaty eksploatacyjnej? To specyficzna opłata, a tylko w części jest dochodem powiatu, stanowi saldo konta 226.

W art. 134 prawa geologicznego i górniczego postanowiono, że przedsiębiorca, który uzyskał koncesję na wydobywanie kopaliny ze złoża, a w przypadku koncesji na poszukiwanie i rozpoznawanie złoża węglowodorów oraz wydobywanie węglowodorów ze złoża ‒ uzyskał decyzję inwestycyjną, wnosi opłatę eksploatacyjną ustalaną jako iloczyn jej stawki oraz ilości kopaliny wydobytej ze złoża bilansowego i pozabilansowego w okresie rozliczeniowym. Z kolei z art. 142 ww. ustawy wynika, że do wspomnianych opłat stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z 29 sierpnia 1997 r. ‒ Ordynacja podatkowa dotyczące zobowiązań podatkowych. Określone tymi przepisami uprawnienia organów podatkowych przysługują wierzycielom. Wierzycielami są odpowiednio gmina, powiat, województwo oraz Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Z zestawienia powyższych regulacji wnioskować więc należy, że starosta miał podstawy do ustalenia warunków spłacania ww. opłaty na podstawie mechanizmów zawartych w ordynacji podatkowej.
Jak z powyższego wynika, opłata eksploatacyjna z pewnością stanowi w pewnym zakresie dochód budżetu powiatu. Powinna więc mieć odzwierciedlenie również w sprawozdawczości starostwa powiatowego. W tym kontekście na uwagę zasługują zapisy zawarte w rozporządzeniu ministra finansów, funduszy i polityki regionalnej w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych. Rozporządzenie to dotyczy bowiem m.in. sprawozdania Rb-N. Przypomnijmy, że jest to kwartalne sprawozdanie o stanie należności oraz wybranych aktywów finansowych. Wzór sprawozdania stanowi załącznik nr 3 do rozporządzenia. W kontekście podanego zapytania na uwagę zasługują par. 12 ust. 2 oraz par. 14 pkt 14‒17 załącznika nr 8 (Instrukcja sporządzania sprawozdań). Z pierwszej z regulacji wynika, że w sprawozdaniu Rb-N, w pozycjach odnoszących się do należności według poszczególnych tytułów, wykazuje się kwoty należności ogółem, w tym należności długoterminowe, przy czym przez pojęcie „należności długoterminowe” rozumie się należności, których pierwotny termin spłaty czy też wykupu jest dłuższy niż rok. Z kolei druga grupa regulacji odnosi się do kategorii „Pozostałe należności”. Tamże postanowiono, że ujmuje się tam:
„14) w wierszu N5. pozostałe należności ‒ sumę wartości zaprezentowanych w wierszach N5.1, N5.2, iN5.3;
15) w wierszu N5.1. z tytułu dostaw towarów i usług ‒ wartość pozostałych bezspornych należności z tytułu dostaw towarów i usług;
16) w wierszu N5.2. z tytułu podatków i składek na ubezpieczenia społeczne ‒ łączną wartość bezspornych należności z tytułu podatków i składek na ubezpieczenia społeczne. Wypełniają jedynie jednostki, dla których te tytuły stanowią źródło dochodów. Wszelkie inne należności z tych tytułów, powstałe wskutek rozliczeń, w tym nadpłat na rzecz jednostki, która jest jedynie ich płatnikiem, należy wykazać w wierszu N5.3.
17) w wierszu N5.3. z tytułów innych niż wymienione powyżej ‒ wartość bezspornych należności z tytułów innych niż wymienione w wierszach N5.1, N5.2”.
Z zestawienia ww. regulacji prawnych wnioskować należy, że m.in. rozłożone na raty opłaty eksploatacyjne powinny być ujęte we właściwej kategorii: „Pozostałe należności”. Nie ma powodów, aby pominąć tego typu należności. Tym bardziej że dane ujęte w ewidencji księgowej, w tym przypadku saldo konta 226 „Długoterminowe należności budżetowe”, powinny być zbieżne z danymi sprawozdawczymi. Ten efekt uzyska się tylko poprzez ujęcie ww. należności ratalnych w sprawozdaniu Rb-N.
Podsumowanie. Zestawienie wskazanych regulacji prawnych uzasadnia wniosek o konieczności ujęcia rozłożonych na raty długoterminowych należności z tytułu opłaty eksploatacyjnej (saldo konta 226) w kwartalnym sprawozdaniu Rb-N.©℗
Podstawa prawna
art. 134, 142 ustawy z 9 czerwca 2011 r. ‒ Prawo geologiczne i górnicze (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1064; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 914)
ustawa z 29 sierpnia 1997 r. ‒ Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 694)
par. 12 ust. 2 oraz par. 14 pkt 14‒17 załącznika nr 8 do rozporządzenia ministra finansów, funduszy i polityki regionalnej z 17 grudnia 2020 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (Dz.U. poz. 2396)