Jak spółka powinna rozliczyć w VAT i CIT wydatki na wymianę windy towarowej w budynku niemieszkalnym

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

• nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
• nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
• ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Uwaga! Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a–16m ustawy o CIT.

Stosownie do art. 16a ust. 1 ustawy o CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c ustawy o CIT, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2) maszyny, urządzenia i środki transportu,

3) inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT (tj. umowy leasingu), zwane środkami trwałymi.

Aby dany składnik majątku mógł zostać zaliczony do środków trwałych, musi łącznie spełnić następujące warunki:

• stanowi własność lub współwłasność podatnika,
• został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,
• jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
• jego przewidywany okres używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),
• jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
• nie jest wymieniony w art. 16c ustawy o CIT w katalogu środków trwałych wyłączonych z amortyzacji (por. interpretacje indywidualne dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 marca 2024 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.19.2024.4.MAP; z 10 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.700.2022.1.DP; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 25 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 216/09).

W analizowanym przypadku mamy do czynienia z budynkiem niemieszkalnym, a zatem wyłączenia wynikające z art. 16c pkt 2a ustawy o CIT go nie dotyczą. Natomiast należy przypomnieć, że zgodnie z art. 16c pkt 1 ustawy o CIT amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Ulepszenie vs. remont

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z art. 16g ust. 1 i 3–11 ustawy o CIT, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 tys. zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 tys. zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (art. 16g ust. 13 ustawy o CIT).

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia ulepszenia. W praktyce przyjmuje się jednak, że ulepszeniem jest zarówno trwałe unowocześnienie środka trwałego, które podnosi jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, wyrażające się wydłużeniem okresu jego używania. O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też uznane zostaną za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne – decyduje zakres przeprowadzonych robót. Ulepszeniem środka trwałego jest więc:

• przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,
• rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,
• rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,
• adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,
• modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego (por. interpretacje indywidualne dyrektora KIS z 17 sierpnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.559.2023.3.MG; z 8 marca 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.33.2024.1.AW).

Od ulepszenia środka trwałego należy odróżnić jego remont. Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia remontu, natomiast stosownie do art. 3 pkt 8 prawa budowlanego przez remont rozumie się wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Remont ma zatem na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, bez zmiany jego charakteru i funkcji. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Podkreślić trzeba, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Przy ocenie wydatków – czy są to wydatki na remont – należy bowiem brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych.

Uwaga! Różnica między nakładami na remont a nakładami na modernizację środków trwałych polega głównie na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych, a drugie do podwyższenia bądź istotnej zmiany cech użytkowych tego składnika majątkowego (por. interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 23 lutego 2024 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.32.2024.2.JS).

Jak wskazał NSA w wyroku z 13 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1184/11: „(…) Istotą remontu jest wykonanie prac przywracających pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, niezwiększających jego wartości początkowej, stanowiącej cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego, powiększoną o koszty jego ulepszenia (przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji). Wydatki na remont mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że efektem wykonanych prac nie jest zwiększenie wartości technicznej, użytkowej, a w konsekwencji – wartości początkowej środka trwałego, stanowiącej podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Stanowią one koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, jeśli spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, tj. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy”.

Część składowa czy odrębny środek trwały

Należy mieć na uwadze, że jak wskazał dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 1 czerwca 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.199.2023.1.RH: „W KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt – obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe itp.”.

Organy podatkowe przyjmują, że urządzenia takie jak windy (dźwigi) – KŚT 640, które stanowią własność podatnika, są kompletne i zdatne do użytku, zostały nabyte na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i tak też będą wykorzystywane, a których przewidywany okres używania urządzeń będzie dłuższy niż rok – mają wszystkie elementy konstrukcyjne, niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość, zgodnie z przeznaczeniem i stanowią odrębne środki trwałe od budynku, w którym są zamontowane (por. interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 10 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.700.2022.1.DP).

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 11 czerwca 2025 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.185.2025.1.AJ, dyrektor KIS stwierdził, że „(…) wydatki na wymianę windy nie mogą zostać potraktowane jako wydatki zwiększające wartość początkową środka trwałego. Winda stanowi bowiem samodzielny (oddzielny od budynku) środek trwały, sklasyfikowany zgodnie z Klasyfikacją Środków Trwałych, w grupie 6 pod symbolem 640 – Dźwigi osobowe i towarowe, podlegający tym samym odrębnej, od budynku w którym się znajduje, amortyzacji podatkowej. (...) Przewidziana przez ustawodawcę w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik 1 do ustawy o CIT, dla dźwigów osobowych i towarowych (jako Urządzeń Technicznych z Grupy 6 KŚT) stawka amortyzacji w wysokości 10 proc. wskazuje, że dostrzega on odrębność tego środka, ze względu na okres eksploatacji, od budynków, które z reguły amortyzowane są dłużej. Teoretycznie winda może być zdemontowana i zainstalowana w innym budynku. Zatem, windę należy traktować jako odrębny środek trwały. Nie należy zatem o jej wartość zwiększać wartości budynku”.

Wartość początkowa środka trwałego i wysokość odpisu amortyzacyjnego

Należy zatem ustalić wartość początkową windy towarowej. Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie:

• odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia (zob. art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT)
• wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia (zob. art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT)

Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy:

• powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz
• pomniejszoną o VAT, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami VAT nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o VAT.

W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Stosownie do art. 16g ust. 4 ustawy o CIT za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych:

• rzeczowych składników majątku,
• wykorzystanych usług obcych,

kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi,

• inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się:

• kosztów ogólnych zarządu,
• kosztów sprzedaży,
• pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Uwaga! Cenę nabycia oraz koszt wytworzenia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (art. 16g ust. 5 ustawy o CIT).

W analizowanej sprawie łączny koszt nabycia i montażu windy to 369 000 zł, w tym VAT: 69 000 zł. Podatek naliczony, jak wyjaśnię w części dotyczącej VAT, podlega w całości odliczeniu, a zatem nie powinien być uwzględniony w wartości początkowej tej windy. Zatem jej wartość początkowa wynosi 300 000 zł.

Winda została oddana do użytku 21 lipca 2025 r. Rozumiem, że została ona zaliczona do środków trwałych w lipcu 2025 r. Na potrzeby schematu rozliczenia zakładam, że spółka wybrała liniową metodę amortyzacji tej windy (art. 16i ust. 1 ustawy o CIT).

Uwaga! Podatnicy wybierają jedną z metod amortyzacji określonych w art. 16i–16k ustawy o CIT dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji. Stosują ją do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego (art. 16i ust. 2 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 16i ust. 1 ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Należy tutaj wskazać, że dla dźwigów osobowych i towarowych (jako urządzeń technicznych z grupy 6 KŚT) właściwa jest stawka amortyzacji w wysokości 10 proc.

Zakładam, że spółka nie korzysta z obniżonych ani podwyższonych stawek amortyzacji w metodzie liniowej stosownie do art. 16i ust. 2–8 ustawy o CIT.

W myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k ustawy o CIT, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e ustawy o CIT, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór. Suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jeżeli winda została wprowadzona (jak zakładam) do ewidencji środków trwałych w lipcu 2025 r., to pierwszego odpisu amortyzacyjnego od niej spółka może dokonać za sierpień 2025 r. Zakładam, że spółka dokonuje miesięcznych odpisów amortyzacyjnych (art. 16h ust. 4 ustawy o CIT).

Miesięczny odpis amortyzacyjny od windy towarowej wyniesie 2500 zł [(300 000 zł x 10 proc.) : 12 miesięcy]. Zatem począwszy od sierpnia 2025 r., spółka może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tej windy w kwocie 2500 zł i uwzględniać je po stronie kosztów uzyskania przychodów. Za miesiące od sierpnia do grudnia 2025 r. łączna kwota tych odpisów amortyzacyjnych wyniesie 12 500 zł (2500 zł x 5 miesięcy).

Należy nadmienić, że 29 lipca 2025 r. spółka zapłaciła za fakturę na rachunek bankowy z białej listy podatników VAT w mechanizmie podzielonej płatności. Zatem zaliczeniu dokonanych odpisów amortyzacyjnych w ciężar kosztów uzyskania przychodów nie sprzeciwia się art. 15d ustawy o CIT.

VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu m.in. nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT). W analizowanej sprawie kwotę podatku naliczonego stanowi 69 000 zł, tj. kwota wynikająca z otrzymanej faktury dokumentującej nabycie windy.

Uwaga! Dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

Zasada ta wyklucza możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych z VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Wydatki na zakup windy towarowej obsługującej budynek biurowy służący wyłącznie działalności opodatkowanej wykazują związek z działalnością gospodarczą. Z opisu stanu faktycznego wynika, że spółka prowadzi wyłącznie działalność opodatkowaną VAT, dlatego należy uznać, że przysługuje jej pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego (69 000 zł) wynikającego z otrzymanej faktury dokumentującej zakup windy.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem zarówno spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, a zatem odliczeniu nie sprzeciwia się art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, a jak zakładam, w analizowanej sytuacji nie wystąpią inne wyjątki wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Pozostaje ustalić, w jakim terminie spółka może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu windy towarowej. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Otrzymana faktura dokumentuje nabycie windy łącznie z montażem. W przypadku dostawy takiego rodzaju towaru obowiązek powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, tj. z chwilą dokonania dostawy towaru. W analizowanym przypadku montaż wind został ukończony i winda została odebrana (w tym pozwolenia na użytkowanie) 21 lipca 2025 r., zatem obowiązek podatkowy od jej dostawy powstał w lipcu 2025 r. Zapłata nastąpiła po dostawie (29 lipca 2025 r.), dlatego art. 19a ust. 8 ustawy o VAT (dotyczący zaliczek) nie znajdzie zastosowania.

W świetle art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia windy powstało więc w rozliczeniu za lipiec 2025 r. Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że spółka otrzymała fakturę dokumentująca nabycie windy 22 lipca 2025 r., a zatem odliczeniu podatku naliczonego z niej wynikającego w rozliczeniu za lipiec 2025 r. nie sprzeciwia się art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, który stanowi, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur prawo do odliczenia powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Na potrzeby schematu rozliczenia zakładam, że spółka odliczy podatek naliczony w rozliczeniu za lipiec 2025 r., a nie skorzysta z możliwości, jaką daje art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, tj. odliczenia podatku naliczonego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych miesięcy.

Zatem w JPK_V7M za lipiec 2025 r. spółka może odliczyć podatek naliczony od nabycia windy w kwocie 69 000 zł. Zakup ten ujmuje w ewidencji zakupu JPK_V7M na podstawie otrzymanej faktury (bez dodatkowych oznaczeń). Podatek naliczony ujmuje w polach JPK_V7M dotyczących nabycia środków trwałych. I tak w polach:

• K_40 (ewidencja) i P_40 (deklaracja) wykazuje wartość nabycia netto, tj. 300 000 zł,
• K_41 (ewidencja) i P_41 (deklaracja) podatek naliczony do odliczenia, tj. 69 000 zł.