Jak zaksięgować płatność na rachunek faktora spoza białej listy i nie stracić kosztu w CIT

W przypadku umowy faktoringu bardzo ważne są regulacje wynikające z art. 15d ustawy o CIT, które dotyczą braku możliwości rozliczenia kosztów uzyskania przychodu, jeśli zapłata następuje na rachunek spoza białej listy. Istotne są również przepisy w zakresie VAT. I tak, zgodnie z art. 96b ust. 1 ustawy o VAT, Szef Krajowej Administracji Skarbowej prowadzi w postaci elektronicznej wykaz podmiotów:

• w odniesieniu do których naczelnik urzędu skarbowego nie dokonał rejestracji albo które wykreślił z rejestru jako podatników VAT,
• zarejestrowanych jako podatnicy VAT, w tym podmiotów, których rejestracja jako podatników VAT została przywrócona.

Wykaz jest udostępniany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych, w sposób umożliwiający sprawdzenie – także automatyczne – czy dany podmiot znajduje się w wykazie na wybrany dzień, przypadający nie wcześniej niż w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym dokonywane jest sprawdzenie.

Dane podmiotu są udostępniane według stanu na wybrany dzień, z wyjątkiem danych, o których mowa w art. 96b ust. 3 pkt 1–3 ustawy o VAT – tj. numeru identyfikacyjnego REGON, numeru PESEL, numeru w KRS, numeru NIP oraz informacji o rachunkach rozliczeniowych lub imiennych rachunkach w SKOK. Te dane prezentowane są według stanu na dzień sprawdzenia (art. 96b ust. 2 ustawy o VAT). Ustalenie, czy podmiot znajduje się w wykazie, i czy rachunek, na który dokonywana jest zapłata, widnieje na białej liście, ma istotne znaczenie także w podatku dochodowym – z uwagi na sankcje przewidziane w przypadku płatności na rachunek spoza białej listy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów albo w celu zachowania lub zabezpieczenia ich źródła – z wyjątkiem kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 tej ustawy, który zawiera katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe, nawet jeśli są poniesione w związku z działalnością gospodarczą. Wśród nich znajdują się m.in. płatności dokonane niezgodnie z art. 15d ustawy o CIT – np. na rachunek spoza białej listy.

Z kolei art. 15d ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że podatnicy nie zaliczają do kosztów uzyskania przychodów tej części wydatków, w jakiej płatność dotycząca transakcji określonej w art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców:

1) została dokonana bez pośrednictwa rachunku płatniczego, lub

2) została dokonana przelewem na rachunek inny niż znajdujący się – na dzień zlecenia przelewu – w wykazie prowadzonym przez Szefa KAS (białej liście), w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, potwierdzonych fakturą, dokonanych przez podatnika VAT czynnego, lub

3) została dokonana z pominięciem mechanizmu podzielonej płatności, mimo że na fakturze widniały wyrazy „mechanizm podzielonej płatności”, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT, i dotyczyła transakcji, dla których obowiązek stosowania tego mechanizmu wynikał z art. 108a ust. 1a tej ustawy.

Zgodnie z przywołanym art. 19 ustawy – Prawo przedsiębiorców dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku płatniczego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

• stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca, oraz
• jednorazowa wartość transakcji – bez względu na liczbę wynikających z niej płatności – przekracza 15 000 zł lub równowartość tej kwoty, przy czym transakcje w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Kiedy wątpliwości

Podsumowując, uregulowanie należności za dostawę towarów lub świadczenie usług o wartości przekraczającej 15 000 zł, potwierdzonych fakturą wystawioną przez podatnika VAT czynnego, na rachunek spoza tzw. „białej listy” powoduje brak możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych (art. 15d ust. 1 pkt 2 oraz art. 15d ust. 2 ustawy o CIT; tzw. sankcja w CIT).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15d ust. 4 ustawy o CIT, sankcji tej nie stosuje się w przypadku, gdy zapłata należności przez podatnika została dokonana przelewem na rachunek inny niż zawarty – na dzień zlecenia przelewu – w wykazie, a podatnik złożył przy pierwszej zapłacie na ten rachunek zawiadomienie, o którym mowa w art. 117ba par. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla podatnika dokonującego zapłaty, w terminie 7 dni od dnia zlecenia przelewu (tj. zawiadomienie ZAW-NR).

Wątpliwości pojawiają się w przypadku wielokrotnych płatności na ten sam rachunek spoza białej listy. Taka sytuacja często występuje, gdy dostawca zawarł umowę faktoringu i zobowiązuje swoich odbiorców do dokonywania zapłaty na rachunek banku (faktora), a nie na swój własny. W efekcie odbiorcy regulują należności na rachunek, który nie jest widoczny na białej liście dostawcy.

Na szczęście ugruntowała się już linia orzecznicza, zgodnie z którą jednokrotne złożenie zawiadomienia ZAW-NR, wskazującego numer rachunku bankowego banku (tj. faktora), jest skuteczne w odniesieniu do wszystkich płatności dokonywanych na ten rachunek – nawet jeżeli dotyczą one faktur wystawionych przez różnych dostawców spółki. W konsekwencji przedsiębiorstwo nie ponosi sankcji w CIT.

Zatem odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, jeżeli Państwa klient (lub biuro w jego imieniu) złoży zawiadomienie ZAW-NR – po dokonaniu pierwszej płatności należności o wartości przekraczającej 15 000 zł na rachunek bankowy banku (faktora), który nie figuruje w wykazie – kolejne płatności realizowane na ten rachunek, nawet dotyczące różnych dostawców spółki, nie będą wymagały składania dodatkowych zawiadomień. Pozwoli to uniknąć po stronie spółki negatywnych konsekwencji określonych w art. 15d ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 15d ust. 2 ustawy o CIT.

Warto zasygnalizować, że dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych zaznaczał, iż nie ma potrzeby wielokrotnego składania zawiadomienia ZAW-NR w sytuacji, gdy kolejna wpłata jest dokonywana na rachunek spoza wykazu, o którym podatnik już raz poinformował organ, składając ZAW-NR. Stanowisko to potwierdzają m.in. interpretacje indywidualne o sygn.: 0111-KDIB1-1.4010.128.2020.1.BK, 0114-KDIP2-2.4010.59.2020.4.AG, 0111-KDIB2-1.4010.486.2019.2.EN, 0111-KDIB1-2.4010.100.2020.2.MZA.

Na kontach

W przypadku, gdy spółka otrzymuje fakturę od dostawcy, ale należność ma zostać uregulowana na rachunek bankowy faktora – wskazany w ramach zawartej przez dostawcę umowy faktoringu – konieczne jest odpowiednie odzwierciedlenie tego w księgach rachunkowych.

Faktura dokumentuje zobowiązanie wobec dostawcy, dlatego w pierwszym kroku spółka ujmuje ją klasycznie – na kontach rozliczenia zakupu, VAT oraz rozrachunków z dostawcami. W kolejnym etapie – po przyjęciu towarów do magazynu – rozlicza zakupy z kontem towarów.

Jednakże przelew środków nie trafia do dostawcy, tylko do faktora, czyli instytucji finansowej wskazanej w umowie faktoringu. System bankowy identyfikuje właściciela rachunku, co powoduje konieczność ujęcia tej operacji nie jako spłaty zobowiązania wobec dostawcy, ale jako nowego rozrachunku – z faktorem. W związku z tym w ewidencji księgowej należy:

Ująć fakturę zakupu:

– Wn konto „Rozliczenie zakupu”,

– Wn konto „VAT naliczony”,

– Ma konto „Rozrachunki z dostawcami krajowymi”.

Przyjąć towary do magazynu:

– Wn konto „Towary”,

– Ma konto „Rozliczenie zakupu”.

Zaksięgować płatność na rachunek faktora:

– Wn konto „Pozostałe rozrachunki – faktor”,

– Ma konto „Rachunek bankowy”.

Przeksięgować rozrachunek z dostawcy na faktora:

– Wn konto „Rozrachunki z dostawcami”,

– Ma konto „Pozostałe rozrachunki – faktor”.

Taki układ zapisów zapewnia prawidłowe odwzorowanie operacji gospodarczej – zarówno w ewidencji bilansowej, jak i w kontekście podatkowym. Umożliwia też kontrolę źródła płatności w przypadku weryfikacji rachunku bankowego oraz ewentualnych konsekwencji braku ZAW-NR.

Księgowania w tym przypadku mogą przebiegać w sposób wskazany w przykładzie.

Zakres działań biura

Przy czynnościach związanych z omawianym tematem może pojawić się pytanie: czy biuro rachunkowe może informować o ZAW-NR i wspierać klienta przy jego złożeniu? Odpowiedź brzmi: tak. W ramach obsługi księgowej biuro rachunkowe może przekazać klientowi informację o obowiązku złożenia zawiadomienia ZAW-NR, jeśli płatność została dokonana na rachunek spoza białej listy. Biuro może także wskazać podstawę prawną tego obowiązku oraz termin jego realizacji.

przykład 1

Do dopuszczalnych działań biura należy m.in.:

• przypomnienie klientowi o obowiązku wynikającym z art. 15d ust. 4 ustawy o CIT,
• podanie podstawy prawnej (bez interpretacji skutków),
• wskazanie terminu na złożenie zawiadomienia (7 dni od dnia zlecenia przelewu),
• udostępnienie formularza ZAW-NR w wersji edytowalnej lub PDF,
• pomoc w technicznym wypełnieniu formularza (np. jak wpisać numer rachunku, jaki urząd wybrać),
• odnotowanie informacji w dokumentacji wewnętrznej klienta, np. w kartotece lub systemie księgowym.

Jednak wszelkie działania polegające na interpretacji przepisów, ocenianiu skutków podatkowych konkretnej sytuacji lub reprezentowaniu klienta przed organem podatkowym mogą być podejmowane wyłącznie przez osobę posiadającą uprawnienia doradcy podatkowego, adwokata lub radcy prawnego. Jeśli biuro zatrudnia doradcę podatkowego, możliwe jest świadczenie takich usług – z wyraźnym zaznaczeniem, kto je wykonuje.

Powyższe ograniczenia wynikają z ustawy z 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym. Dlatego przy przekazywaniu klientowi informacji – zwłaszcza w formie e-maila – należy:

• trzymać się faktów i literalnego brzmienia przepisów,
• unikać sformułowań sugerujących interpretację lub pewny skutek podatkowy.

Warto też dodać zastrzeżenie, że biuro nie świadczy usług doradztwa podatkowego, a w razie wątpliwości klient powinien skontaktować się z doradcą. ©℗