TEMAT: Umowa sponsoringu zawarta przez gminę
PROBLEM: Czy od otrzymanych środków finansowych trzeba zapłacić VAT
Miasto na prawach powiatu (gmina) posiada status podatnika VAT czynnego. Jedną z jednostek budżetowych scentralizowanych w ramach gminy jest liceum sportowe. W szkole tej są prowadzone oddziały sportowe ze zwiększoną liczbą godzin wychowania fizycznego o różnych profilach, przy czym wiodącymi dyscyplinami są: gimnastyka artystyczna i piłka siatkowa. W związku ze specyfiką liceum uczniowie są zobowiązani m.in. do:
Reklama
– należenia do uczniowskiego klubu sportowego działającego na terenie liceum ze względu na konieczność uczestnictwa w różnego typu zawodach;
– reprezentowania godnie liceum oraz klubu we wszystkich imprezach i zawodach sportowych wynikających z programu szkoleniowego oraz zawodach wskazanych przez trenera;

Reklama
– dbania o powierzony sprzęt sportowy i strój klubowy;
– uczestniczenia w obozach sportowych.
Gmina – reprezentowana przez dyrektora liceum – podpisała 10 sierpnia 2022 r. umowę sponsoringu ze spółką X. Na podstawie tej umowy spółka przekazała darowiznę w kwocie 49 200 zł – jako wsparcie dla klas sportowych o profilu piłka siatkowa (kategoria juniorzy i juniorki). Ze strony liceum współpraca dotyczy działań informacyjno-promocyjnych związanych z zawarciem tego porozumienia ze spółką X, m.in. logo sponsora będzie prezentowane na koszulkach uczniów z klas o profilu piłka siatkowa. Z otrzymanego wsparcia sfinansowany zostanie zakup tych koszulek (w celu realizacji działań informacyjno-promocyjnych związanych z zawarciem umowy sponsoringu) oraz wydatki szkoleniowe. Umowa obowiązuje w okresie od 1 września 2022 r. do 31 sierpnia 2023 r. Kwotę wsparcia wynikającego z umowy sponsoringu (49 200 zł) liceum otrzymało 17 sierpnia 2022 r. Gmina rozlicza VAT na zasadach ogólnych za okresy miesięczne. Pomiędzy gminą a spółką X nie zachodzą powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Jak gmina powinna rozliczyć otrzymaną darowiznę (wsparcie) w ramach umowy sponsoringu na gruncie VAT? ©℗
Opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Przy czym przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Zgodnie z definicjami ustawowymi przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT), a świadczenie usług to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). W związku z tym pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę. Niemniej muszą być przy tym łącznie spełnione następujące warunki:
  • w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
  • świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności świadczenia usług należy więc rozumieć prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).
Zatem, aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Czy darowizna jest wynagrodzeniem za usługę

Istota problemu sprowadza się do ustalenia, jak gmina powinna rozliczyć otrzymaną darowiznę (wsparcie) w ramach umowy sponsoringu na gruncie VAT.
Uwaga! Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku (art. 888 par. 1 kodeksu cywilnego). Tak więc darowizna jest świadczeniem jednostronnym, gdyż darczyńca nie żąda od obdarowanego żadnego świadczenia wzajemnego.
Jak zostało już wyjaśnione, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi też istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. W analizowanej sprawie z umowy sponsoring wynika, że X udziela wsparcia finansowego dla uczniów z klas sportowych o profilu piłka siatkowa (kategoria juniorzy i juniorki), natomiast ze strony liceum współpraca dotyczy działań informacyjno-promocyjnych związanych z zawarciem tego porozumienia ze spółką. W celu realizacji tych działań liceum zakupi stroje sportowe z logo darczyńcy dla swoich uczniów z klas o profilu piłka siatkowa. Z uwagi na obowiązek realizowania przez liceum działań informacyjno-promocyjnych (zakup koszulek z logo sponsora), należy stwierdzić, że otrzymana przez szkołę darowizna jest związana bezpośrednio ze świadczonymi na rzecz darczyńcy (sponsora) usługami promocyjno-informacyjnymi. Bez znaczenia pozostaje tutaj fakt, że z porozumienia nie wynika bezwzględny obowiązek umieszczenia logo darczyńcy na strojach sportowych dla uczniów o profilu piłka siatkowa. Skoro liceum otrzymuje darowiznę pieniężną w zamian za realizację działań informacyjno-promocyjnych, to pomiędzy liceum a spółką (darczyńcą) istnieje więź o charakterze zobowiązaniowym, która stanowi świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji otrzymanie przez gminę (reprezentowaną przez liceum), zgodnie z umową sponsoringu, środków finansowych od spółki (nazywanych darowizną) z przeznaczeniem na potrzeby funkcjonowania uczniów z klas sportowych o profilu piłka siatkowa (kategoria juniorzy i juniorki) jest płatnością za usługę i podlega opodatkowaniu VAT (zob. interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 listopada 2021 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.558.2021.1.APR).
Dodać należy, że w przypadku tej umowy sponsoringu gmina będzie występować w charakterze podatnika VAT. Umowy sponsoringu są umowami cywilnoprawnymi, dlatego w stosunku do gminy nie znajdzie zastosowania zawarte w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłączenie dotyczące organów władzy publicznej, którymi są m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Podstawa opodatkowania i wysokość podatku

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku (art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT).
W analizowanej sprawie otrzymane wynagrodzenie (49 200 zł) jest kwotą brutto, a zatem tzw. rachunkiem w stu należy wyliczyć kwotę podatku. Dla przedmiotowej usługi sponsoringu właściwą będzie podstawa stawka VAT wynosząca obecnie 23 proc. (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Zatem podatek należny od tej umowy wyniesie: 9200 zł [(49 200 zł × 23) : (100 + 23)], a podstawa opodatkowania 40 000 zł (49 200 zł − 9200 zł).

Moment powstania obowiązku podatkowego

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi (art. 19a ust. 1 ustawy o VAT). Z kolei – na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT – jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty – w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z wyjątkiem:
1) dostaw towarów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w art. 19a ust. 1b ustawy o VAT;
2) dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że kwotę wsparcia wynikającego z umowy sponsoringu (49 200 zł) liceum otrzymało 17 sierpnia 2022 r. i tego dnia dla gminy powstał obowiązek podatkowy z tytułu wykonania tej usługi.
Nabywcą przedmiotowej usługi sponsoringu jest podatnik VAT (spółka X), dlatego otrzymana zaliczka powinna być „samoistnie” udokumentowana fakturą zaliczkową (art. 106b ust. 1 pkt 4 i art. 106f ustawy o VAT). Fakturę zaliczkową wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT). Zakładam, że gmina wystawi w terminie tę fakturę.

JPK

Na podstawie wystawionej faktury zaliczkowej należy zaliczkę otrzymaną na poczet usługi „sponsoringu” wykazać w JPK_V7M(2) za sierpień 2022 r. Mianowicie w polach K_19 i P_19 ujmujemy podstawę opodatkowania w wysokości 40 000 zł, a polach K_20 i P_20 podatek należny w wysokości 9200 zł.
Stosownie do par. 10 ust. 3 pkt 2 lit. b rozporządzenia w sprawie JPK_VAT ewidencja sprzedaży JPK_VAT dodatkowo zawiera oznaczenie GTU_12, które dotyczy świadczenia usług o charakterze niematerialnym, wyłącznie:
  • doradczych, w tym doradztwa prawnego i podatkowego oraz doradztwa związanego z zarządzaniem (PKWiU 62.02.1, 62.02.2, 66.19.91, 69.20.3, 70.22.11, 70.22.12, 70.22.13, 70.22.14, 70.22.15, 70.22.16, 70.22.3, 71.11.24, 71.11.42, 71.12.11, 71.12.31, 74.90.13, 74.90.15, 74.90.19),
  • w zakresie rachunkowości i audytu finansowego (PKWiU 69.20.1, 69.20.2),
  • prawnych (PKWiU 69.1),
  • zarządczych (PKWiU 62.03, 63.11.12, 66.11.19, 66.30, 68.32, 69.20.4, 70.22.17, 70.22.2, 90.02.19.1),
  • firm centralnych (PKWiU 70.1),
  • marketingowych lub reklamowych (PKWiU 73.1),
  • badania rynku i opinii publicznej (PKWiU 73.2),
  • w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych (PKWiU 72)
  • w zakresie pozaszkolnych form edukacji (PKWiU 85.5).
Typowym świadczeniem wzajemnym sponsorowanego, realizowanym w ramach umowy sponsoringu, jest szeroko rozumiana usługa reklamowa, względnie marketingowa mieszcząca się w dziale 73.1 PKWiU. W związku z tym przedmiotowa faktura powinna być ujęta w ewidencji sprzedaży JPK_VAT z kodem GTU_12. Natomiast pola dotyczące pozostałych kodów GTU, pole „TypDokumentu” i pola dotyczące oznaczeń procedur pozostają puste. ©℗
Schemat rozliczenia przez gminę usługi sponsoringu* ©℗
1. JAKI PODATEK:
VAT:
Podstawa opodatkowania wg stawki 23 proc.: 40 000 zł
Podatek należny według stawki 23 proc.: 9200 zł (40 000 zł × 23 proc.)
Podatek naliczony: nie wystąpi (brak informacji w przedstawionym stanie faktycznym)
2. W JAKIEJ DEKLARACJI WYKAZAĆ PODATEK:
VAT: W JPK_V7M w polach K_19 i P_19 należy wykazać podstawę opodatkowania według stawki 23 proc., tj. 40 000 zł, a w polach K_20 i P_20 podatek należny według stawki 23 proc., tj. 9200 zł
3. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI:
JPK_V7M: 26 września 2022 r. (25 września to niedziela)
* W schemacie rozliczenia zostały pominięte inne zdarzenia/czynności.
Podstawa prawna
art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7, art. 8 ust. 2, art. 15 ust. 6, art. 19a, art. 29a ust. 1 i 6, art. 32 ust. 2 pkt 1, art. 41 ust. 1, art. 106b ust. 1 pkt 4, art. 106f, art. 106i ust. 2, art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1561)
par. 10 i 11 rozporządzenia ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2382)
art. 888 par. 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360)