W związku z chaosem prawnym, który spowodował Polski Ład, księgowi się zastanawiają, które przepisy stosować ‒ ustawę o PIT czy rozporządzenie z 7 stycznia br. ws. zaliczek na PIT. Boją się odpowiedzialności za niezastosowanie któregoś z tych aktów prawnych. Czy księgowi z budżetówki mogą mieć tego typu dylematy? Czy możemy dokonać wyboru, czy musimy z marszu stosować przepisy wykonawcze, choć wiemy, że są co do nich prawne wątpliwości?
Analizując zadane pytanie, należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na status prawny aktu prawnego w postaci rozporządzenia. Został on dookreślony w art. 92 Konstytucji RP. Tam postanowiono, że rozporządzenia są wydawane przez organy wskazane w konstytucji, na podstawie szczegółowego upoważnienia zawartego w ustawie i w celu jej wykonania. Upoważnienie powinno określać organ właściwy do wydania rozporządzenia i zakres spraw przekazanych do uregulowania oraz wytyczne dotyczące treści aktu. Organ upoważniony do wydania rozporządzenia nie może przekazać swoich kompetencji innemu organowi.
Domniemana zgodność z prawem
W tym zakresie istotny jest jeden aspekt, a mianowicie domniemania zgodności z prawem danego aktu czy przepisu w tym akcie wymienionego. To domniemanie wiąże bowiem niejako sądy, organy czy inne podmioty w zakresie obowiązku stosowania danego aktu czy określonej regulacji prawnej. Co prawda, w doktrynie i orzecznictwie sądowym nie ma jednolitego stanowiska co do tego, jaki sąd (czy tylko Trybunał Konstytucyjny, czy może inny sąd - administracyjny lub powszechny) może podważyć ww. zasadę zgodności danego aktu z prawem (i np. odmówić stosowania przepisu). Nie ma jednak wątpliwości co do tego, że takich kompetencji nie mają organy administracji, w tym organy jednostek samorządu terytorialnego. W tym miejscu warto przywołać stanowisko zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 grudnia 2012 r., sygn. akt I OSK 2119/12, gdzie stwierdzono m.in., że: „Przez wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa należy więc rozumieć również sytuacje, gdy organowi administracyjnemu nie można postawić zarzutu naruszenia prawa w trakcie załatwienia sprawy. Organ administracyjny nie ma bowiem kompetencji do badania zgodności przepisu rozporządzenia z aktami prawnymi wyższego rzędu, w konsekwencji nie może odmówić ich zastosowania (por. wyrok składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 4/12, ONSAiWSA 2012 r. Nr 6, poz. 97). Jednakże obowiązek stosowania powszechnie obowiązujących przepisów prawa przez organy administracji publicznej nie ogranicza uprawnień sądu administracyjnego do dokonania takiej oceny w trakcie kontroli zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego”.
W konsekwencji powyższego organy np. jednostek samorządu terytorialnego nie mogą kwestionować przepisów, odmawiać ich stosowania czy modyfikować na własny użytek. Pozostaje to bowiem poza ich kompetencjami i możliwościami prawnymi. Założenie to ma przełożenie m.in. na stosowanie aktów podustawowych, czyli np. wspomnianego rozporządzenia ministra finansów z 7 stycznia 2022 r. w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (Dz.U. poz. 28).
Wątpliwości nie wystarczą
W ścisłym związku z tym aspektem pozostają inne regulacje prawne konstytucji, które wprost nakazują organom władzy publicznej działanie na podstawie i w granicach prawa. Mowa w tym zakresie przede wszystkim o art. 8 Konstytucji RP, gdzie postanowiono, że organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. W orzecznictwie sądowym akcentuje się, że od ww. zasady nie ma wyjątków - por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 25 lutego 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2571/18.
Skoro tak, to organy, w tym organy jednostek samorządu terytorialnego, muszą tę zasadę respektować. Przejawem stosowania tej zasady może być np. stosowanie rozporządzenia, które może nawet w praktyce budzić wątpliwości po stronie adresatów. Samo występowanie wątpliwości co do ważności danego zakresu regulacji prawnej nie może usprawiedliwiać odstąpienia od jej stosowania przez organy administracji publicznej. Takie samowolne działania mogą być tylko źródłem problemów kierowników jednostek organizacyjnych. Jednocześnie nie może być mowy, aby osoby stosujące nawet wątpliwe przepisy rozporządzenia mogły ponosić jakąkolwiek odpowiedzialność z tego tytułu. Punktem wyjścia jest bowiem dla nich treść normy prawnej, która powinna być przestrzegana. Wreszcie za powinnością stosowania się do tych norm przemawia tzw. racjonalność ustawodawcy, która w zasadzie przyświeca wszystkim normom powszechnie obowiązującym.
Opisane wyżej argumenty natury prawnej co do zasady przemawiają za stosowaniem przez organy administracji publicznej aktu wykonawczego, który znajduje się w obrocie prawnym. Same wątpliwości to za mało, aby zlekceważyć wskazane normy prawne. Ewentualną „korektę” interpretacyjną mogłyby dokonywać sądy, o ile w ogóle takie sprawy będą przedmiotem ich oceny prawnej. [ramka]
Obowiązujące przepisy trzeba stosować
Opisane zasady funkcjonowania organów administracji publicznej mają bezpośrednio przełożenie na decyzje podejmowane przez głównych księgowych/kierowników jednostek, bo przecież decyzje tych osób są w istocie rzeczy przejawem działania organów administracji, w których pracują. Dlatego księgowi z budżetówki nie powinni mieć dylematów w stosowaniu aktów prawnych. Nie mogą wybiórczo stosować przepisów. Skoro obowiązują przepisy wykonawcze (i nie zostały uchylone), to należy je stosować.
Kary i ograniczenia techniczne
Zdaniem Radosława Kowalskiego, doradcy podatkowego prowadzącego własną kancelarię, choć przepisy rozporządzenia z 9 stycznia zostały sporządzone z naruszeniem prawa, to nie powinno być mowy o groźbie karalności (na podstawie przepisów karnoskarbowych) za jego zastosowane. - Przecież płatnicy nie są zobowiązani ani nawet uprawnieni do prowadzenia weryfikacji, czy podpisane przez ministra i opublikowane w Dzienniku Ustaw rozporządzenie jest zgodne z konstytucją, umocowaniem ustawowym i zasadami stosowania prawa. Skoro tak, to księgowy, który dokonując naliczenia wynagrodzenia, zastosuje metodę wyznaczania zaliczki na PIT, nie powinien się obawiać, że ktoś będzie mógł go za to ukarać - przekonuje Kowalski.
Zgadza się z tym również Gerard Dźwigała, radca prawny i partner w Dźwigała, Ratajczak i Wspólnicy. Jego zdaniem płatnicy i ich personel, którzy podejmą próbę obliczenia zaliczek według przepisów rozporządzenia, mogą to zrobić, ponieważ rozporządzenie jest aktem prawnym istniejącym w obrocie od momentu opublikowania w Dzienniku Ustaw. - Ewentualna niezgodność z ustawą nie może obciążać adresatów norm, którzy się do nich w dobrej wierze stosują - argumentuje Dźwigała. Również Ministerstwo Finansów wydało 13 stycznia na swojej stronie internetowej komunikat, w którym zapewniło, że „żadne nieświadome błędy (w tym popełnione przez księgowych) związane z nowymi regulacjami nie spotkają się z sankcjami”. Jak mówi Gerard Dźwigała, jeżeli płatnicy nie mają technicznej możliwości zastosowania rozporządzenia, tzn. jeżeli prowadzą rozliczenia przy użyciu specjalistycznego oprogramowania, a nie dysponują odpowiednią modyfikacją, to nie muszą stosować rozporządzenia. - Nie można nawet od wykwalifikowanego księgowego oczekiwać, aby złożonych obliczeń wynagrodzenia netto samodzielnie ręcznie dokonywał w arkuszu kalkulacyjnym, narażając się na ryzyko błędu - mówi Gerard Dźwigała. Justyna Zawierucha, młodszy specjalista ds. kadr i płac w Szwak i Spółka, również uważa, że zastosowanie się do nowych przepisów rozporządzenia na chwilę obecną nie jest realne, ponieważ specjaliści do spraw kadr i płac nie mają jeszcze odpowiednich narzędzi.
