W toku kontroli regionalna izba obrachunkowa ustaliła, że w naszym urzędzie naruszono zasady gospodarki finansowej w zakresie nienależytej wstępnej kontroli zgodności operacji finansowych z planem finansowym urzędu. Chodzi o przekroczenia wydatków w różnych paragrafach wydatkowych, przy czym finanse gminy na tym nie ucierpiały.
Czy za te naruszenia odpowie wójt jako kierownik jednostki, czy główny księgowy, czyli skarbnik? Czy grozi za ta dyscyplina finansów publicznych? Wójt przekazał na skarbnika wszystkie kompetencje dotyczące finansów gminy.
Trzeba się zgodzić z ogólną tezą przywołaną w zapytaniu, że generalnie za całość gospodarki finansowej jednostki ponosi odpowiedzialność jej kierownik. Wynika to z art. 53 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, gdzie postanowiono, że kierownik jednostki sektora finansów publicznych jest odpowiedzialny za całość gospodarki finansowej tej jednostki. Ponadto, jak wynika z ust. 2, kierownik może powierzyć określone obowiązki w zakresie gospodarki finansowej pracownikom jednostki. Przyjęcie obowiązków przez te osoby powinno być potwierdzone dokumentem w formie odrębnego imiennego upoważnienia albo wskazania w regulaminie organizacyjnym tej jednostki. Z kolei w art. 30 ust. 2 pkt 4 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym postanowiono, że do zadań wójta należy w szczególności wykonywanie budżetu.
Należy jednak pamiętać, że nie w każdej sytuacji wspomniany kierownik jednostki (czyli np. w gminie – wójt gminy) będzie odpowiedzialny za wszystkie aspekty związane z gospodarką finansową jednostki. Warto bowiem wskazać, że ustawodawca w niektórych regulacjach wspomnianej już ustawy o finansach publicznych wprost przypisuje określone zadania m.in. głównemu księgowemu jednostki. Na szczególną zaś uwagę zasługuje tu art. 54 ww. ustawy, w tym ust. 1 pkt 3 i ust. 3. Z pierwszego przepisu wynika, że głównym księgowym jednostki sektora finansów publicznych jest pracownik, któremu kierownik jednostki powierza obowiązki i odpowiedzialność w zakresie:
1) prowadzenia rachunkowości jednostki;
2) wykonywania dyspozycji środkami pieniężnymi;
3) dokonywania wstępnej kontroli:
a) zgodności operacji gospodarczych i finansowych z planem finansowym,
b) kompletności i rzetelności dokumentów dotyczących operacji gospodarczych i finansowych.
Natomiast drugi przepis stanowi, że dowodem dokonania przez głównego księgowego wstępnej kontroli, o której mowa w ust. 1 pkt 3, jest jego podpis złożony na dokumentach dotyczących danej operacji. Złożenie podpisu przez głównego księgowego na dokumencie, obok podpisu pracownika właściwego rzeczowo, oznacza, że:
1) nie zgłasza zastrzeżeń do przedstawionej przez właściwych rzeczowo pracowników oceny prawidłowości tej operacji i jej zgodności z prawem;
2) nie zgłasza zastrzeżeń do kompletności oraz formalno-rachunkowej rzetelności i prawidłowości dokumentów dotyczących tej operacji;
3) zobowiązania wynikające z operacji mieszczą się w planie finansowym jednostki.
Główny księgowy w razie ujawnienia nieprawidłowości w zakresie określonym w ust. 3 zwraca dokument właściwemu rzeczowo pracownikowi, a w razie nieusunięcia nieprawidłowości odmawia jego podpisania.
Zatem w opisanym wyżej zakresie ustawodawca wprost przypisuje głównemu księgowemu (skarbnikowi) szereg obowiązków związanych z tzw. wstępną kontrolą operacji gospodarczych i finansowych z planem finansowym.
Co istotne, są to obowiązki niezależne od obowiązków spoczywających na kierowniku jednostki, które dotyczą wydatkowania środków budżetowych w ramach planu finansowego. Tenże aspekt wykonywania budżetu jest zaś powiązany z art. 254 pkt 3 ustawy o finansach publicznych, który mówi, że w toku wykonywania budżetu jednostki samorządu terytorialnego dokonywanie wydatków następuje w granicach kwot określonych w planie finansowym – z uwzględnieniem prawidłowo dokonanych przeniesień i zgodnie z planowanym przeznaczeniem, w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasady uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów.
Jak jednak już wyżej wskazano, odrębną kwestią jest dokonywanie wstępnej kontroli operacji z planem finansowym przez głównego księgowego, a odrębną kwestią jest wtórna realizacja tego planu finansowego na mocy decyzji podejmowanych przez kierownika jednostki. Zaniechania w zakresie którejkolwiek z podanych powinności mogą natomiast się wiązać z odpowiedzialnością w trybie ustawy z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. O ile bowiem kierownik jednostki (czyli np. wójt) mógłby odpowiadać za tzw. przekroczenie wydatków wynikających z planu finansowego, co ma normatywne uzasadnienie w art. 11 ust. 1 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, gdzie wskazano, że: „Naruszeniem dyscypliny finansów publicznych jest dokonanie wydatku ze środków publicznych bez upoważnienia określonego ustawą budżetową, uchwałą budżetową lub planem finansowym albo z przekroczeniem zakresu tego upoważnienia lub z naruszeniem przepisów dotyczących dokonywania poszczególnych rodzajów wydatków”, o tyle główny księgowy może odpowiadać za swoje zaniechania w trybie art. 18b ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Z jego treści wynika, że:
„Naruszeniem dyscypliny finansów publicznych jest niedokonanie lub nienależyte dokonanie wstępnej kontroli zgodności operacji gospodarczej lub finansowej z planem finansowym lub kompletności i rzetelności dokumentów dotyczących takiej operacji, jeżeli miało ono wpływ na:
1) dokonanie wydatku powodującego przekroczenie kwoty wydatków ustalonej w planie finansowym jednostki sektora finansów publicznych”.
Wskazana regulacja penalizuje więc zaniechania głównego księgowego w zakresie niewłaściwego realizowania obowiązków określonych w art. 54 ust. 1 pkt 3 w zw. z ust. 3 ww. ustawy o finansach publicznych. Należy także odnotować, że owe zaniechania mogą skutkować dla ww. osób odpowiedzialnością w trybie dyscypliny finansów publicznych, co ma potwierdzenie w orzecznictwie Głównej Komisji Orzekającej w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych. I tak w orzeczeniu z 30 marca 2015 r. (znak BD1F/4900/109/113-115/14) analizowano aspekt ponoszenia odpowiedzialności głównego księgowego jednostki właśnie za nienależyte dokonanie wstępnej kontroli zgodności operacji finansowych z planem finansowym urzędu gminy. Komisja wskazała w tym orzeczeniu, w jaki sposób powinien zachować się główny księgowy, aby dopełnić wspomnianych wymogów z ustawy o finansach publicznych. Mianowicie podano, że: „Obwiniona – przed złożeniem podpisu na dowodach księgowych – powinna dokonać analizy porównawczej wielkości wydatków występujących na tych dokumentach z pozostałościami limitów wydatków na odpowiednich paragrafach planu (wielkości limitów powinny być pomniejszone o dokonane już i zaksięgowane wydatki na dany dzień)”. Z kolei w orzeczeniu z 11 stycznia 2018 r. (znak BD1F.4800.120.2015) komisja wskazała m.in., że w sytuacji, gdy główna księgowa była odpowiedzialna za dokonanie wstępnej kontroli zgodności operacji finansowych z planem finansowym, a czyniła to w sposób nienależyty, skutkujący dokonaniem wydatku z przekroczeniem kwoty wydatków ustalonej w planie finansowym, to takie działanie stanowi czyn opisany w art. 18b pkt 1 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Dodatkowo w orzeczeniu tym podkreślono, że główny księgowy w pierwszej kolejności informuje przełożonych o możliwościach wynikających z planu finansowego i posiadanych środkach. Natomiast podjęcie decyzji przez kierownika jednostki zasadniczo jest zdeterminowane właśnie działaniami głównego księgowego w odniesieniu do wstępnej kontroli wydatku z planem finansowym.
Z powyższych wskazówek należy więc wnioskować, że czynności głównego księgowego (skarbnika) w zakresie dokonywania ww. wstępnej kontroli wpływają wtórnie nad możliwą odpowiedzialność kierownika jednostki, który polega przecież na czynnościach podejmowanych przez głównego księgowego. W konsekwencji te aspekty wykonywania budżetu gminy są ze sobą ściśle powiązane.
Końcowo warto także dodać, że okoliczność tego rodzaju, że stwierdzone przez regionalną izbę obrachunkową naruszenia nie skutkowały negatywnie w sferze gospodarki budżetowej, z pewnością nie uchyla odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Stanowisko to ma potwierdzenie w orzeczeniu komisji z 9 lipca 2018 r. (BDF1.4800.50.2018), gdzie stwierdzono, że: „Wprawdzie czyny związane z naruszeniem art. 18b pkt 1 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1458) z dnia 17 grudnia 2004 r. nie wywołują uszczerbku finansowego, to jednak nie stanowi to bezwzględnej przesłanki pozwalającej na uznanie ich znikomego stopnia szkodliwości. Szkodliwość czynu jest bowiem pojęciem szerszym, w którym obok aspektu szkody w rozumieniu materialnym bierze się w szczególności pod uwagę wagę naruszonych obowiązków oraz sposób i okoliczności ich naruszenia. Naruszenie niektórych przepisów, nawet bez powodowania skutków finansowych, narusza ład finansów publicznych”.
Wniosek. Naruszenia stwierdzone przez regionalną izbę obrachunkową mogą skutkować samodzielną odpowiedzialnością głównego księgowego (skarbnika) urzędu gminy w trybie odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych. Należy bowiem pamiętać, że osobą odpowiedzialną za nienależyte dokonanie wstępnej kontroli zgodności operacji finansowych z planem finansowym urzędu gminy (czyli podane przekroczenia w różnych paragrafach wydatków) jest główny księgowy. Wskutek tych naruszeń z reguły dochodzi wtórnie do przekroczenia kwot wydatków ustalonych w tym planie finansowym, za co odpowiedzialny będzie już kierownik jednostki, w tym przypadku wójt gminy. ©℗
Podstawa prawna:
art. 54 ust. 1 pkt 3, art. 254 pkt 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 305)
art. 18b ust. 1 pkt 1 ustawy z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 289)
art. 30 ust. 2 pkt 4 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 713; ost.zm. Dz.U. z 2020 r., poz. 1378)
