Dlaczego nie może być różnic między sprawozdaniem Rb-NDS a kontem 901? Który wiersz sprawozdania Rb-N jest prawidłowy dla należności wymagalnych?

Czy w sprawozdaniu Rb-27S za 2022 r. powinny być wykazane też odsetki od umorzonych zaległości podatkowych? Chodzi np. o odsetki od umorzonego podatku od nieruchomości. Jeśli tak, to w jakiej kolumnie?
W art. 67a ordynacji podatkowej postanowiono, że organ podatkowy, na wniosek podatnika (z zastrzeżeniem art. 67b), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:
1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;
2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;
3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
W orzecznictwie sądowym akcentowano, że ustawodawca, określając przesłanki umorzenia zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej, użył zwrotów niedookreślonych „ważny interes podatnika” lub „interes publiczny”, które odsyłają do systemu ocen pozaprawnych. Przesłanek tych nie należy przy tym sobie przeciwstawiać. Spełnienie jednej z tych przesłanek umożliwia organowi podatkowemu udzielenie wnioskodawcy pomocy. Ocena, czy w konkretnym przypadku zachodzą wyjątkowe okoliczności wymienione w art. 67a par. 1 ordynacji podatkowej, została pozostawiona organowi administracji publicznej (por. np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 grudnia 2009 r., sygn. akt VIII SA/Wa 535/09). Z punktu widzenia zadanego pytania znaczenie ma także par. 2, gdzie postanowiono, że umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa.
Z powyższej konstrukcji prawnej wynika więc, że zaległość podatkowa jest kategorią odrębną od odsetek. To rozróżnienie powinno mieć potwierdzenie w sprawozdawczości budżetowej, a więc także w odpowiednich kolumnach sprawozdania Rb-27S, o którym mowa w rozporządzeniu ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej.
W załączniku nr 37 do ww. rozporządzenia („Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego”) wskazano, że w kolumnie ,,Skutki decyzji wydanych przez organ podatkowy na podstawie ustawy ‒ Ordynacja podatkowa, obliczone za okres sprawozdawczy” w zakresie umorzeń zaległości podatkowych wykazuje się kwoty dotyczące skutków udzielonych przez organ podatkowy gminy lub miasta na prawach powiatu za okres sprawozdawczy umorzeń w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej w podatkach i opłatach, stanowiących dochód budżetu gminy lub miasta na prawach powiatu. Wykazane w tej kolumnie skutki powinny wynikać z decyzji wydanych przez właściwe organy gminy lub miasta na prawach powiatu w zakresie zarówno bieżących, jak i zaległych należności.
W kontekście sygnalizowanej problematyki na szczególną uwagę zasługuje ustalenie zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 2 lutego 2023 r. (znak WK-602/5/2023). Stwierdzono w nim m.in., że: „Gmina (…) w sprawozdaniach Rb-27S ‒ z wykonania planu dochodów budżetowych, w kolumnie 13 sprawozdania dotyczącej skutków finansowych decyzji wydanych przez organ podatkowy na podstawie ustawy ‒ Ordynacja podatkowa obliczonych za okres sprawozdawczy, nie wykazywała odsetek od umorzonych zaległości podatkowych”. W ramach wniosku pokontrolnego nakazano jednostce, aby zapewnić prawidłowe wykazywanie danych dotyczących skutków finansowych decyzji wydanych przez organ podatkowy, na podstawie przepisów ordynacji podatkowej, w sprawozdaniach budżetowych RB-27S, ujmując tam także kwoty umorzonych odsetek od zaległości podatkowych.
Mając na uwadze uwarunkowania systemowe związane ze specyfiką decyzji w sprawie umarzania zaległości podatkowych oraz odsetek, należy wskazać, że w sprawozdaniu Rb-27S powinny być wykazane w kolumnie 13 także odsetki od umorzonych zaległości podatkowych, w tym w podatku od nieruchomości.©℗
Podstawa prawna
art. 67a i 67b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. ‒ Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 180)
załącznik nr 37 do rozporządzenia ministra finansów z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. z 2022 r. poz. 144; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 193)
Mam wątpliwość odnośnie do Rb-NDS rocznego. Czy mogą zachodzić różnice kwotowe pomiędzy dochodami wykazanymi w tym sprawozdaniu a ewidencją konta 901 strona Ma?
Analizę pytania warto zapoczątkować identyfikacją konta 901. Ma ono oznaczenie: „Dochody budżetu”. Z opisu tego konta wynika, że służy do ewidencji dochodów budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Na stronie Ma konta 901 ujmuje się dochody budżetu:
1) na podstawie sprawozdań budżetowych jednostek budżetowych, w korespondencji z kontem 222,
2) na podstawie sprawozdań innych organów w zakresie dochodów budżetów jednostek samorządu terytorialnego, w korespondencji z kontem 224,
3) z tytułu rozrachunków z innymi budżetami za dany rok budżetowy, w korespondencji z kontem 224,
4) z innych tytułów, w szczególności subwencje i dotacje, w korespondencji z kontem 133,
5) pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, w korespondencji z kontem 133,
6) pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, w korespondencji z kontem 133.
Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 901 powinna umożliwiać ustalenie stanu poszczególnych dochodów budżetu według podziałek planu finansowego. Saldo Ma konta 901 oznacza sumę dochodów budżetu jednostki samorządu terytorialnego za dany rok.
W pytaniu mowa o sprawozdaniu Rb-NDS. Jest to sprawozdanie o nadwyżce/deficycie jednostki samorządu terytorialnego. W par. 12 pkt 1 załącznika nr 37 do rozporządzenia ministra finansów z w sprawie sprawozdawczości budżetowej m.in. postanowiono, że w sprawozdaniu o nadwyżce/deficycie JST:
1) dochody:
a) w kolumnie „Plan (po zmianach)” ‒ powinny być zgodne z danymi wykazanymi w kolumnie „Plan (po zmianach)” sprawozdania z wykonania planu dochodów budżetowych,
b) w kolumnie „Wykonanie” ‒ powinny być zgodne z danymi wykazanymi w kolumnie „Dochody wykonane (wpływy minus zwroty)” sprawozdania z wykonania planu dochodów budżetowych.
Z kolei, jak postanowiono w par. 9 ust. 2 ww. rozporządzenia, kwoty wykazane w sprawozdaniach powinny być zgodne z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej.
Na kanwie ww. przepisów rozporządzenia warto odnotować stanowisko zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 1 lutego 2023 r. (znak WK-602/4/2023). W toku kontroli stwierdzono bowiem nieprawidłowość: „kwota dochodów wykonanych wykazana w sprawozdaniu budżetowym Rb-NDS ‒ o nadwyżce/deficycie, za okres od początku roku do 31 grudnia 2020 roku, była niezgodna z danymi ksiąg rachunkowych Gminy (…)”. W ramach wniosku pokontrolnego nakazano, aby zapewnić wykazywanie w jednostkowych sprawozdaniach budżetowych Rb-NDS danych zgodnych z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej, stosownie do wymogu określonego w par. 9 ust. 2 rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej.
Reasumując, nie mogą zachodzić różnice pomiędzy saldem konta Ma 901 a sprawozdaniem Rb-NDS w zakresie dochodów wykonanych. ©℗
Podstawa prawna
rozporządzenie ministra rozwoju i finansów z 13 września 2017 r. w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 342)
par. 9 ust. 2 oraz załącznik nr 37 do rozporządzenia ministra finansów z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. z 2022 r. poz. 144; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 193)
W sprawozdaniu Rb-27S w par. 031 (Wpływy z podatku od nieruchomości) wykazano 20 tys. zł należności wymagalnych. Czy w Rb-N według stanu na koniec 2022 r. również należy je wykazać? Jeśli tak, to w jakim wierszu?
Rb-27S to sprawozdanie z wykonania planu dochodów budżetowych samorządowej jednostki budżetowej/jednostki samorządu terytorialnego. Nie ma wątpliwości, że w podanym sprawozdaniu ujmowane są dochody m.in. z tytułu podatków. Świadczy o tym par. 2 ust. 1 pkt 1 załącznika nr 37 do rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej, gdzie postanowiono, że JST sporządza sprawozdanie jednostkowe z następujących dochodów budżetowych ‒ z tytułu podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, pobieranych przez JST, zgodnie z par. 3 ust. 1, oraz pobieranych przez urzędy skarbowe na rzecz JST.
Warto także wspomnieć, że podatek, który nie zostaje zapłacony w wymaganym terminie, staje się należnością wymagalną. Dotyczy to m.in. podatku od nieruchomości.
Istnienie należności wymagalnej powinno mieć także odpowiednie odzwierciedlenie w sprawozdaniu Rb-N, o którym mowa w rozporządzeniu ministra finansów, funduszy i polityki regionalnej w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych. Do takich wniosków skłania również analiza zapisów wystąpienia pokontrolnego Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku z 4 stycznia 2023 r. (znak RIO.I.6001.13.22). W podanym dokumencie stwierdzono nieprawidłowość polegającą na tym, że: „We własnym sprawozdaniu jednostkowym Rb-N według stanu na koniec IV kwartału 2021 r. zaniżono wartość należności w wierszu N4. «Należności wymagalne» o kwotę 139 zł odpowiadającą należnościom z tytułu podatku leśnego ujętym w sprawozdaniu Rb-27S w par. 033 «Wpływy z podatku leśnego» – wbrew zasadzie określonej w § 13 ust. 5 załącznika nr 8 do rozporządzenia w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych stanowiącej, że w sprawozdaniu tym wykazuje się wymagalne należności – rozumiane jako wartość wszystkich bezspornych należności, których termin płatności dla dłużnika minął, a które nie zostały ani przedawnione, ani umorzone”. W ramach zalecenia pokontrolnego nakazano, aby w Rb-N wykazywać prawidłowe dane w wierszach „Należności wymagalne”.
Dla przypomnienia, z przywołanego par. 13 ust. 5 załącznika nr 8 do ww. rozporządzenia wynika, że w układzie przedmiotowym prezentowane są należności wynikające z wymagalnych należności rozumiane jako wartość wszystkich bezspornych należności, których termin płatności dla dłużnika minął, a które nie zostały ani przedawnione, ani umorzone. Są to należności wynikające głównie z dostaw towarów i usług (np. niezapłaconych w terminie faktur), prawomocnych orzeczeń sądu, udzielonych poręczeń i gwarancji. Kategoria ta nie obejmuje należności wymagalnych z tytułu papierów wartościowych, pożyczek i kredytów, depozytów, odsetek od wymagalnych należności czy też innych należności ubocznych. W sytuacji, w której zostanie zawarta ugoda pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem i należność uprzednio wymagalna zostanie zrestrukturyzowana (tj. wierzyciel wyznaczy nowy harmonogram spłat), należność przestaje być wymagalna i nie podlega wykazaniu w wierszu N4.
Podsumowując, w sprawozdaniu Rb-N należy wykazać należności wymagalne związane z podatkiem od nieruchomości. Adekwatny będzie wiersz N.4 („Należności wymagalne”).©℗
Podstawa prawna
par. 2 ust. 1 pkt 1 oraz par. 3 ust. 1 załącznika nr 37 do rozporządzenia ministra finansów z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. z 2022 r. poz. 144; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 193)
par. 13 ust. 5 załącznika nr 8 do rozporządzenia ministra finansów, funduszy i polityki regionalnej z 17 grudnia 2020 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 2396; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2431)