Kto podpisuje sprawozdanie finansowe przy wspólnej obsłudze jednostek w gminie

Czy w przypadku powołania w gminie centrum usług wspólnych kierownicy jednostek obsługiwanych, np. placówki oświatowej czy gminnego ośrodka pomocy społecznej, mogą samodzielnie podpisywać sprawozdania finansowe (bilanse)? Czy jednak powinien to zrobić podmiot obsługujący?

Jak może to potraktować regionalna izba obrachunkowa? Wątpliwość wynika z niejasności uchwały rady gminy w sprawie obsługi oraz art. 10c ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gdzie mowa o sprawozdawczości jednostek obsługiwanych, a ustawa nie precyzuje, jaka jest to sprawozdawczość: budżetowa czy finansowa.

Skoro w zapytaniu poruszono kwestię wspólnej obsługi w kontekście funkcjonowania jednostek w strukturze samorządu gminnego, to warto w pierwszej kolejności przypomnieć istotę wspomnianej wspólnej obsługi. Ustawodawca wprowadził ten mechanizm w art. 10a–10d ustawy o samorządzie gminnym (dalej: u.s.g.). W art. 10a u.s.g. postanowiono, że „gmina może zapewnić wspólną obsługę, w szczególności administracyjną, finansową i organizacyjną:

1) jednostkom organizacyjnym gminy zaliczanym do sektora finansów publicznych,

2) gminnym instytucjom kultury,

3) innym zaliczanym do sektora finansów publicznych gminnym osobom prawnym utworzonym na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego

‒ zwanym jednostkami obsługiwanymi”.

Zgodnie z art. 10b u.s.g. wspólną obsługę mogą prowadzić urząd gminy, inna jednostka organizacyjna gminy, jednostka organizacyjna związku międzygminnego albo jednostka organizacyjna związku powiatowo-gminnego (dalej: jednostki obsługujące).

Rada gminy w odniesieniu do jednostek obsługiwanych, o których mowa w art. 10a pkt 1 u.s.g., określa, w drodze uchwały, w szczególności:

1) jednostki obsługujące,

2) jednostki obsługiwane,

3) zakres obowiązków powierzonych jednostkom obsługującym w ramach wspólnej obsługi.

Z kolei w art. 10c u.s.g. postanowiono, po pierwsze, że zakres wspólnej obsługi nie może obejmować kompetencji kierowników jednostek zaliczanych do sektora finansów publicznych do dysponowania środkami publicznymi oraz zaciągania zobowiązań, a także sporządzania i zatwierdzania planu finansowego oraz przeniesień wydatków w tym planie. Po drugie, w przypadku powierzenia obowiązków z zakresu rachunkowości i sprawozdawczości jednostek obsługiwanych, o których mowa w art. 10a pkt 1 i 2 u.s.g., są one przekazywane w całości.

Zakres

W ostatniej przywołanej regulacji pojawia się odniesienie do „sprawozdawczości”. Przepisy ustawy nie precyzują jednak, o jaką sprawozdawczość chodzi. Należy więc uznać, że chodzi zarówno o sprawozdawczość budżetową, czyli objętą rozporządzeniem ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej, jak i sprawozdawczość finansową, objętą w zasadniczym zakresie przepisami rozporządzenia ministra rozwoju i finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: rozporządzenie z 13 września 2017 r.).

W konsekwencji nie powinno być wątpliwości, że jednostka obsługująca przejmuje w całości aspekty sprawozdawcze, w tym w zakresie sprawozdawczości finansowej. To zaś determinuje określone obowiązki po stronie wspomnianej jednostki, rzecz jasna kosztem jednostek obsługiwanych. W podanym stanie faktycznym status jednostki obsługującej ma centrum usług wspólnych (CUW), natomiast status jednostek obsługiwanych mają placówki oświatowe oraz gminny ośrodek pomocy społecznej.

Z punktu widzenia sprawozdawczości finansowej warto przypomnieć m.in. konstrukcję tego sprawozdania, co wynika z par. 28 rozporządzenia z 13 września 2017 r. Otóż zgodnie z jego ust. 1 sprawozdanie finansowe jednostki samorządu terytorialnego składa się z:

1) bilansu z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego;

2) łącznego bilansu obejmującego dane wynikające z bilansów samorządowych jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, zawierającego informacje w zakresie ustalonym w załączniku nr 5 do rozporządzenia;

3) łącznego rachunku zysków i strat obejmującego dane wynikające z rachunków zysków i strat samorządowych jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, zawierającego informacje w zakresie ustalonym w załączniku nr 10 do rozporządzenia;

4) łącznego zestawienia zmian w funduszu obejmującego dane wynikające z zestawień zmian w funduszu samorządowych jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, zawierającego informacje w zakresie ustalonym w załączniku nr 11 do rozporządzenia;

5) informacji dodatkowej obejmującej dane wynikające z informacji dodatkowych samorządowych jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, zawierającego informacje w zakresie ustalonym w załączniku nr 12 do rozporządzenia.

Co istotne, w rozporządzeniu z 13 września 2017 r. wprowadzono także przepisy związane z podpisywaniem sprawozdań finansowych. Na uwagę zasługują regulacje ujęte w par. 33. Z ich treści wynika, że sprawozdanie finansowe jednostki i placówki podpisują odpowiednio kierownik i główny księgowy jednostki albo kierownik i księgowy placówki. Bilans z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego podpisują zarząd i skarbnik. Sprawozdanie finansowe i skonsolidowany bilans jednostki samorządu terytorialnego podpisują zarząd i skarbnik. Natomiast łączne sprawozdanie finansowe podpisują kierownik i główny księgowy jednostki sporządzającej to sprawozdanie.

Z kolei par. 33 ust. 6 podano, że sprawozdanie finansowe jednostki obsługiwanej, o której mowa w:

1) ustawie z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym,

2) ustawie z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym,

3) ustawie z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa

‒ podpisują kierownik jednostki obsługującej odpowiednio do zakresu wykonywanych zadań wynikających z przepisów odrębnych i główny księgowy jednostki obsługującej, o której mowa odpowiednio w ustawie z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, ustawie z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym albo ustawie z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa.

Wnioski pokontrolne

W powyższym kontekście warto jednak odnotować, że nie zawsze przywołane zasady podpisywania sprawozdań były respektowane przez jednostki, w których obowiązywała wspólna obsługa. Abstrahując od przyczyn takiego stanu rzeczy (do których można zaliczyć wadliwą interpretację przepisów materialno-prawnych w zakresie przejęcia spraw „sprawozdawczości”), podpisywanie sprawozdań finansowych (bilansów) jednostek oświatowych czy ośrodka pomocy społecznej przez kierowników tych jednostek należy zdecydowanie ocenić jako działanie wadliwe. Takie przypadki były jednak ujawniane w praktyce kontrolnej regionalnych izb obrachunkowych. Tytułem przykładu można odnotować stanowisko zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Warszawie z 14 października 2019 r. (znak WK.510.49.2019). Stwierdzono w nim nieprawidłowość opisaną jako „Podpisanie sprawozdań budżetowych oraz sprawozdań finansowych ‒ bilansów jednostek oświatowych oraz Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w Sarnakach, sporządzonych (…) przez dyrektorów tych jednostek, co stanowi naruszenie postanowień uchwały (…) Rady Gminy w Sarnakach (…) w sprawie wspólnej obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej jednostek organizacyjnych)”.

W ramach wniosku pokontrolnego nakazano jednostce respektować postanowienia uchwały rady gminy, ale także obowiązujące przepisy prawa, w tym m.in.:

• art. 10c ust. 2 w powiązaniu z art. 10b ww. ustawy o samorządzie gminnym,
• par. 33 ust. 6 pkt 1 rozporządzenia z 13 września 2017 r.

‒ poprzez podpisywanie przez dyrektora centrum usług wspólnych (jednostki obsługującej) sprawozdań finansowych sporządzanych dla gminnych jednostek oświatowych i GOPS (jednostek obsługiwanych).

Podsumowanie

Wprowadzenie wspólnej obsługi (np. w formie CUW) powoduje przejęcie przez jednostkę obsługującą spraw z zakresu sprawozdawczości – w tym sprawozdawczości finansowej. Nieprecyzyjność uchwały rady gminy w sprawie wspólnej obsługi nie uchyla konieczności zachowania zasad podpisywania sprawozdań, które mają bezpośrednie umocowanie w przepisach rozporządzenia z 13 września 2017 r. Dlatego sprawozdania jednostek obsługiwanych powinny być podpisywanie tylko przez kierownika jednostki obsługującej, w tym przypadku przez kierownika CUW, a nie przez kierowników jednostek obsługiwanych. Od tej zasady nie ma wyjątków, a przepisy uchwały rady gminy w sprawie wspólnej obsługi nie mogą tych kwestii modyfikować. W przypadku niezachowania ww. reguł podpisywania sprawozdań z pewnością jako nieprawidłowość wykaże to właściwa dla danego samorządu regionalna izba obrachunkowa, które kontroluje gospodarkę finansową samorządów.