Co wykazywać w kolumnie „Zaległości” sprawozdania Rb-27S? [Poradnia rachunkowa]

Jak zaprezentować w sprawozdaniu skutki obniżenia górnych stawek podatku od środków transportowych? Czy musi zostać zachowana zgodność danych w kolumnach 8 i 10 sprawozdania Rb-27S z danymi w ewidencji księgowej?

Z pytania wynika, że chodzi o prezentowanie danych w sprawozdaniach budżetowych (Rb-27S, Rb-PDP) w odniesieniu do obniżonych górnych stawek podatku od środków transportowych. W kontekście tych danych ważne są różnice kwotowe, jakie powstają między stawkami maksymalnymi na dany rok (ustalonymi obwieszczeniem ministra finansów podejmowanym na podstawie art. 20 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) a stawkami przyjętymi w uchwale rady gminy na podstawie art. 10 ww. ustawy.

Co istotne, dane w podanym zakresie przedmiotowym powinny zostać w odpowiedni sposób ujęte w sprawozdaniach budżetowych. Mówią o tym przepisy załącznika nr 37 („Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego”) do rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Zgodnie z par. 3 ust. 1 pkt 8 załącznika nr 37 sprawozdanie jednostkowe z wykonania planu dochodów budżetowych z tytułu podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych pobieranych przez JST sporządza się na podstawie danych z ewidencji księgowej w sposób następujący. W kolumnie „Skutki obniżenia górnych stawek podatków obliczone za okres sprawozdawczy” wykazuje się kwoty stanowiące różnicę pomiędzy dochodami, jakie gmina lub miasto na prawach powiatu mogłyby uzyskać, stosując górne stawki podatkowe, a dochodami, jakie powinny uzyskać, stosując niższe stawki, uchwalone przez radę gminy lub miasta na prawach powiatu. W przypadku zastosowania przez gminę lub miasto na prawach powiatu obniżenia górnej stawki różnicę między stawką górną a przyjętą w uchwale przez radę gminy lub miasta na prawach powiatu, przemnożoną przez podstawę opodatkowania, wykazuje się w kolumnie „Skutki obniżenia górnych stawek podatków obliczone za okres sprawozdawczy” narastająco od początku roku do końca okresu sprawozdawczego.

Jeśli chodzi natomiast o sprawozdanie Rb-PDP, to należy przypomnieć par. 7 ust. 3 załącznika nr 37, gdzie postanowiono, że kwoty dotyczące skutków obniżenia górnych stawek podatków, skutków udzielonych ulg i zwolnień oraz skutków decyzji wydanych przez organ podatkowy na podstawie ordynacji podatkowej, obliczonych za okres sprawozdawczy ‒ wykazane w odpowiednich kolumnach sprawozdania ‒ powinny być zgodne z odpowiadającymi tym kwotom skutkami wykazanymi w sprawozdaniu Rb-27S z wykonania planu dochodów samorządowych jednostek budżetowych i JST.

Na kanwie ww. przepisów użyteczne będzie stanowisko zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 15 września 2023 r. (znak WK-602/35/2023). W podanym dokumencie stwierdzono: „W sprawozdaniach Rb-27S i Rb-PDP sporządzonych za 2022 rok, jako skutki finansowe obniżenia górnych stawek podatkowych w podatku od środków transportowych zostały uwzględnione kwoty dotyczące jedynie II półrocza 2022 roku. Z wydruków «Skutki obniżenia górnych stawek podatkowych ‒ 2022 rok» dotyczących podatku od środków transportowych dla osób fizycznych wynikała z posumowania kwota 36 065,08 zł, w tym za I półrocze 17 844,47 zł i za II półrocze 18 220,61 zł, natomiast dla osób prawnych wynikała z podsumowania kwota 14 518,61 zł, w tym za I półrocze 6813,54 zł i za II półrocze 7705,07 zł. Kwoty skutków finansowych obniżenia górnych stawek podatkowych w podatku od środków transportowych zostały zaniżone w wyniku powyższej pomyłki łącznie o 24 658,01 zł (17 884,47 zł + 6813,54 zł) i łącznie powinny wynieść 50 583,69 zł (25 925,68 zł + 24 658,01 zł)”. W ramach wniosku pokontrolnego nakazano jednostce, aby prawidłowo ujmować w sprawozdaniach Rb-27S i Rb-PDP dane o skutkach finansowych obniżenia górnych stawek podatkowych, skutkach ulg i zwolnień udzielanych przez radę gminy.

Dlatego w podanym stanie faktycznym zarzuty RIO są uzasadnione. W sprawozdaniach rocznych budżetowych Rb-27S i Rb-PDP powinny być ujmowane dochody za cały rok budżetowy, a nie za wybrany okres w roku. ©℗

W par. 2 ust. 1 załącznika nr 37 („Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego”) do rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej postanowiono, że JST sporządza sprawozdanie jednostkowe z następujących dochodów budżetowych:

1) z tytułu podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, pobieranych przez JST, zgodnie z par. 3 ust. 1, oraz pobieranych przez urzędy skarbowe na rzecz JST;

2) dochodów jednostki budżetowej, zgodnie z par. 3 ust. 3;

3) udziałów JST we wpływach z podatku dochodowego od osób fizycznych przekazanych na rachunek budżetu JST;

3a) udziałów JST we wpływach z podatku dochodowego od osób prawnych przekazanych na rachunek budżetu JST;

4) dotacji celowych i subwencji ogólnej otrzymanych z budżetu państwa;

5) dotacji celowych z państwowych funduszy celowych oraz dotacji celowych na zadania realizowane przez JST na podstawie porozumień pomiędzy JST.

Z powyższego wynika więc szeroki katalog dochodów budżetowych, w tym należności o statusie podatkowym. W pewnych okolicznościach należności te mogą zyskać status zaległości. W przypadku należności wynikających z podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych na uwagę zasługuje art. 51 par. 1 ordynacji podatkowej, gdzie postanowiono, że zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności.

Co istotne, konstrukcja sprawozdania Rb-27S powinna odwzorować status należności, w tym zaległości czy pozostałych należności. Zgodnie z par. 3 ust. 1 pkt 6 i 7 załącznika nr 37:

• w odpowiednich kolumnach „Saldo końcowe” wykazuje się należności pozostałe do zapłaty, w tym zaległości netto (należności pozostałe do zapłaty, których termin zapłaty minął i mogą być egzekwowane) oraz nadpłaty (kwoty nadpłacone) ustalone na podstawie danych analitycznych kont podatkowych;
• w kolumnie „Zaległości netto” nie należy wykazywać zaległości płatnych w ratach (jeżeli termin spłaty raty nie minął), odroczonych (w przypadku, gdy odroczony termin płatności nie minął), kwot objętych wstrzymaniem wykonania decyzji na mocy postanowienia organu podatkowego, sądu administracyjnego lub odrębnych przepisów oraz zaległości objętych postępowaniem ugodowym, układowym lub restrukturyzacyjnym;
• w kolumnie „Należności pozostałe do zapłaty” wykazuje się kwoty stanowiące różnicę pomiędzy kwotami wykazanymi w kolumnie „Należności” a kwotami wykazanymi w kolumnach „Dochody wykonane (wpływy minus zwroty)” i „Potrącenia” z uwzględnieniem nadpłat.

Powyższym zapisom odpowiada oznaczenie kolumn we wzorcu sprawozdania Rb-27S. Tam bowiem wyróżniono m.in. w ramach „Salda końcowego” kategorie należności pozostałe do zapłaty, a wśród nich: kolumna 8 (ogółem) i kolumna 9 (zaległości netto).

W kontekście ww. przepisów należy przyjąć, że w sprawozdaniu Rb-27S rocznym na koniec 2023 r. w kolumnie „Zaległości” należy wykazać tylko zaległości, a nie kwoty, których termin płatności minie dopiero w styczniu 2024 r. Te ostatnie powinny być ujmowane w sprawozdaniu jedynie w kolumnie „Należności pozostałe do zapłaty”. Założenie to jest zbieżne ze stanowiskiem zawartym w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 15 września 2023 r. (znak WK-602/35/2023).

Dlatego w sprawozdaniu rocznym Rb-27S w kolumnie „Zaległości” powinno się wykazywać tylko kwoty, których termin płatności minął w danym roku, a nie kwoty, których termin płatności minie w roku następnym. ©℗

Według rozporządzenia ministra finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych podane podziałki klasyfikacyjne mają oznaczenie: dział 700 „Gospodarka mieszkaniowa”, rozdział 70004 „Różne jednostki obsługi gospodarki mieszkaniowej”, paragraf 092 „Wpływy z pozostałych odsetek”. Co do konta 221, to zgodnie z rozporządzeniem ministra rozwoju i finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej ma ono oznaczenie: „Należności z tytułu dochodów budżetowych”.

W kontekście podanego stanu faktycznego szczególne znaczenie mają oczywiście przepisy rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej w zakresie sprawozdania Rb-27S. W pytaniu podano, że w kolumnach 8 i 10 tego sprawozdania nie wykazano danych w ww. podziałkach klasyfikacji budżetowej, mimo że w tych samych podziałkach ujęto dane w ramach wspomnianego konta 221 (saldo Wn). Podane kolumny są objęte kategorią „Saldo końcowe”, a wśród nich wyszczególniono kolumny „Należności pozostałe do zapłaty – ogółem” oraz „Nadpłaty”.

Mając na uwadze specyfikę podanego stanu faktycznego, pomocne w ocenie zagadnienia może być stanowisko zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Kielcach z 27 czerwca 2023 r. (znak WK.60.7.2023). W dokumencie tym stwierdzono: „W sprawozdaniu Rb-27S z wykonania planu dochodów budżetowych Urzędu Gminy za okres od początku roku do dnia 31 grudnia 2022 r. (…) w zakresie należności wykazywanych w kol. 8 i 10 nie występuje podziałka klasyfikacji budżetowej (…) pomimo iż zgodnie z ewidencją księgową saldo Wn konta 221 „Należności z tytułu dochodów budżetowych” wg ww. podziałki na dzień 31.12.2022 r. wynosi (…)”. W ramach wniosku pokontrolnego wskazano, aby przyjąć i stosować rozwiązania zapewniające prawidłowe i rzetelne sporządzanie sprawozdań budżetowych przez wykazywanie w nich danych zgodnych z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej, stosownie do par. 9 ust. 1 i 2 ww. rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej, z uwzględnieniem zasad sporządzania sprawozdań w sposób określony w instrukcji sporządzania sprawozdań budżetowych stanowiącej załącznik nr 37 do tego rozporządzenia, a w szczególności w sprawozdaniu Rb-27S z wykonania planu dochodów budżetowych urzędu gminy w kolumnach „Saldo końcowe” (8, 9 i 10) wykazywać dane na podstawie ewidencji księgowej oraz na podstawie danych analitycznych kont podatkowych.

Podsumowując, można więc stwierdzić, że ustalenia kontrolne RIO są uzasadnione. Dane wykazane w określonych podziałkach klasyfikacji budżetowej ujmowane w ramach konta 221 (saldo Wn) powinny mieć odzwierciedlenie w sprawozdaniu Rb-27S z tożsamymi podziałkami klasyfikacji budżetowej. ©℗