Jak leasing operacyjno-finansowy wpływa na podatek odroczony?

Zakupiliśmy maszynę w leasingu operacyjno-finansowym. Mamy obowiązek ustalania podatku odroczonego. Jak go trzeba liczyć i jakie operacje ewidencyjne się z nim wiążą?

Wiele przedsiębiorstw zawiera umowy leasingowe. Mogą być one odmiennie kwalifikowane dla celów bilansowych i podatkowych. Przy czym na początku należy ustalić, z jakim rodzajem leasingu mamy do czynienia w danej sytuacji.

CIT

Jeżeli zgodnie z art. 17b ustawy o CIT zostały spełnione następujące warunki:

1) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 proc. normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2) umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;

3) suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu;

– to wtedy mamy do czynienia z umową zakwalifikowaną jako leasing operacyjny.

Kosztem podatkowym przy leasingu operacyjnym są:

• opłata wstępna, która zgodnie z interpretacjami podatkowymi jest kosztem jednorazowo w dacie poniesienia (potwierdził to dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2021 r., nr 0115-KDIT3.4011.78.2021.2.AWO., a także NSA w wyroku z 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2120/11);
• rata leasingu.

W przypadku rat leasingowych należy przeanalizować wysokość kosztów finansowania dłużnego zgodnie z art. 15c ustawy o CIT. W interpretacjach indywidualnych dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wlicza bowiem odsetki od leasingu operacyjnego do kosztów finansowania dłużnego (interpretacja indywidualna dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 sierpnia 2020 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.233.2020.1.AT). Przy czym odmiennie orzekają wojewódzkie sądy administracyjne, które stwierdzają, że odsetek od leasingu operacyjnego nie należy wliczać do kosztów finansowania dłużnego (wyrok WSA w Gdańsku z 5 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1130/18, wyrok WSA we Wrocławiu z 11 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 651/18). Linię tę potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 kwietnia 2022, sygn. akt II FSK 2197/19. Należy jednak pamiętać, że orzeczenia sądów administracyjnych nie stanowią źródła prawa. Tak więc oparcie swojego postępowania w tym zakresie na orzecznictwie nie uchroni podatnika przed sporem z administracją skarbową, z tym że ma on dużą szansę go wygrać.

Prawo bilansowe

W przypadku ustawy o rachunkowości kryteria klasyfikacji umów zostały określone w jej art. 3 ust. 4. Zgodnie z nim jeżeli jednostka przyjęła do używania obce środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne na mocy umowy, zgodnie z którą jedna ze stron (finansujący) oddaje drugiej stronie (korzystający) środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne do odpłatnego używania lub również pobierania pożytków na czas oznaczony, środki te i wartości zalicza się do aktywów trwałych korzystającego, jeżeli umowa spełnia co najmniej jeden z następujących warunków:

1) przenosi własność jej przedmiotu na korzystającego po zakończeniu okresu, na który została zawarta;

2) zawiera prawo do nabycia jej przedmiotu przez korzystającego, po zakończeniu okresu, na jaki została zawarta, po cenie niższej od wartości rynkowej z dnia nabycia;

3) okres, na jaki została zawarta, odpowiada w przeważającej części przewidywanemu okresowi ekonomicznej użyteczności środka trwałego lub prawa majątkowego, przy czym nie może być on krótszy niż 3/4 tego okresu. Prawo własności przedmiotu umowy może być, po okresie, na jaki umowa została zawarta, przeniesione na korzystającego;

4) suma opłat, pomniejszonych o dyskonto, ustalona w dniu zawarcia umowy i przypadająca do zapłaty w okresie jej obowiązywania, przekracza 90 proc. wartości rynkowej przedmiotu umowy na ten dzień. W sumie opłat uwzględnia się wartość końcową przedmiotu umowy, którą korzystający zobowiązuje się zapłacić za przeniesienie na niego własności tego przedmiotu. Do sumy opłat nie zalicza się płatności na rzecz finansującego za świadczenia dodatkowe, podatków oraz składek na ubezpieczenie tego przedmiotu, jeżeli korzystający pokrywa je niezależnie od opłat za używanie;

5) zawiera przyrzeczenie finansującego do zawarcia z korzystającym kolejnej umowy o oddanie w odpłatne używanie tego samego przedmiotu lub przedłużenia umowy dotychczasowej, na warunkach korzystniejszych od przewidzianych w dotychczasowej umowie;

6) przewiduje możliwość jej wypowiedzenia, z zastrzeżeniem, że wszelkie powstałe z tego tytułu koszty i straty poniesione przez finansującego pokrywa korzystający;

7) przedmiot umowy został dostosowany do indywidualnych potrzeb korzystającego. Może on być używany wyłącznie przez korzystającego, bez wprowadzania w nim istotnych zmian.

W przypadku spełnienia co najmniej jednego z warunków określonych powyżej oddane do używania korzystającemu środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne zalicza się u finansującego do aktywów finansowych odpowiednio jako inne długoterminowe bądź krótkoterminowe aktywa (art. 3 ust. 5 u.r.). Przy czym jednostki, z wyjątkiem jednostek, o których mowa w ust. 1e pkt 1–6 u.r., które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości:

1) 25 500 000 zł – w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,

2) 51 000 000 zł – w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,

3) 50 osób – w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty

– mogą dokonywać kwalifikacji umów, o których mowa w ust. 4, według zasad określonych w przepisach podatkowych i nie stosować ust. 4 i 5. Należy jednak pamiętać, że przyjęcie odmiennych zasad kwalifikacji umów leasingu powoduje, iż część umów zostanie zaliczona równocześnie: podatkowo – jako leasing operacyjny, a bilansowo – jako leasing finansowy. Zgodnie zaś z art. 37 u.r. jednostka powinna ustalić wartość bilansową i podatkową aktywów i pasywów. Jeżeli pomiędzy wyceną będą różnice, trzeba ocenić, czy mają one charakter trwały czy przejściowy. Od różnic przejściowych trzeba naliczyć podatek odroczony, który zniweluje różnice przejściowe. ©℗

przykład