Firmy zaczynające inwentaryzację w październiku mają już niewiele czasu na zmianę audytora lub zatrudnienie go po raz pierwszy. Umowę na badanie sprawozdania za 2021 rok trzeba bowiem podpisać wcześniej, tak aby mógł uczestniczyć w czynnościach spisowych.
Małgorzata Pek-Kocik, biegły rewident, partner odpowiedzialna za dział audytu i doradztwa dla instytucji finansowych w Mazars w Polsce
Co prawda, w ustawie o rachunkowości nie został wskazany konkretny termin, w jakim trzeba wybrać biegłego rewidenta i podpisać z nim umowę, jednak pewną podpowiedź możemy znaleźć w art. 66 ust. 5 tej ustawy. Zgodnie z nim to kierownik jednostki zawiera z podmiotem uprawnionym do badania sprawozdań finansowych umowę o badanie lub przegląd sprawozdania finansowego w terminie umożliwiającym jego udział w inwentaryzacji znaczących składników majątkowych. Oznacza to, że podpisując umowę o badanie i wyznaczając termin rozpoczęcia badania sprawozdania finansowego przez podmiot do tego uprawniony, trzeba uwzględnić terminy przystąpienia do inwentaryzacji składników majątku. A ta w większości jednostek, dla których rok obrotowy jest zgodny z rokiem kalendarzowym, rozpoczyna się już w październiku. Ustawa o rachunkowości w odniesieniu do niektórych składników aktywów dopuszcza bowiem przystąpienie do ich spisu już trzy miesiące przed końcem roku obrotowego i firmy korzystają z tej możliwości, gdyż inwentaryzacja musi być zakończona do 15. dnia następnego roku następującego po roku obrotowym.
Z podjęciem decyzji o wyborze firmy audytorskiej do przeprowadzenia badania sprawozdań finansowych nie warto zwlekać. Szybkie rozpoczęcie współpracy w tym zakresie umożliwi odpowiednie przygotowanie się do badania zarówno podmiotowi zlecającemu tę usługę, jak i biegłemu rewidentowi podejmującemu się badania. Takie podejście pozwoli zapobiec wielu problemom, które niestety mogą się zdarzyć w relacji audytor–spółka
Warto jeszcze zauważyć, że przed podpisaniem umowy bardzo ważna jest też weryfikacja wpisu podmiotu na listę firm audytorskich. Obowiązek przeprowadzenia badania sprawozdania finansowego nie będzie bowiem spełniony, jeżeli taką usługę wykona biegły rewident, o statusie „niewykonujący zawodu”, a zwłaszcza gdy zrobi to w imieniu podmiotu, który nie jest firmą audytorską. O tym, że takie sytuacje miały miejsce, jakiś czas temu poinformowała w swoim komunikacie Polska Agencja Nadzoru Audytowego. Przypomnijmy, że status biegłego rewidenta jest opublikowany w Rejestrze biegłych rewidentów, prowadzonym przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów, na stronie internetowej https://www.pibr.org.pl/. [ramka]
Komunikat PANA z 6 lipca 2021 r.
„W związku z powziętymi przez Polską Agencję Nadzoru Audytowego informacjami o wystąpieniu przypadków przeprowadzania badań sprawozdań finansowych przez biegłego rewidenta, posiadającego status1 «niewykonujący zawodu», w imieniu podmiotu gospodarczego do tego nieuprawnionego, tj. niebędącego firmą audytorską. Agencja podkreśla, jak ważna i niezbędna jest weryfikacja wpisu podmiotu na listę firm audytorskich przed podpisaniem umowy o badanie.
Agencja przypomina, że zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy z 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz.U. z 2020 r. poz. 1415 ze zm.) – dalej ustawa o biegłych rewidentach, biegły rewident wykonuje zawód w imieniu firmy audytorskiej. Natomiast zgodnie z art. 46 ustawy o biegłych rewidentach firmą audytorską jest jednostka, w której badania sprawozdań finansowych przeprowadzają biegli rewidenci, wpisana na listę, o której mowa w art. 57 ust. 1 ustaw o biegłych rewidentach, i prowadząca działalność w jednej z form, o których mowa w art. 46 tej ustawy.
Lista firm audytorskich, o której mowa w art. 57 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, opublikowana na jest na stronie internetowej Agencji, pod adresem https://pana.gov.pl/.
Usługa wykonana przez biegłego rewidenta, o statusie «niewykonujący zawodu», w imieniu podmiotu gospodarczego innego niż firma audytorska nie stanowi, w myśl obowiązujących przepisów prawa, usługi badania sprawozdania finansowego. Należy przy tym zauważyć, że biegły rewident może wykonywać zawód jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własny rachunek2, jednak jego firma musi być wpisana na listę firm audytorskich. Ważne jest również to, że biegły rewident może wykonywać zawód po uprzednim zawiadomieniu Krajowej Rady Biegłych Rewidentów o podjęciu i formie wykonywania zawodu, a w szczególności o adresie i nazwie firmy audytorskiej, w imieniu której będzie wykonywał zawód3.
Sytuacja, w której usługa badania jest realizowana przez niewykonującego zawodu biegłego rewidenta, którego jednoosobowa działalność gospodarcza nie jest wpisana na listę firm audytorskich, może spowodować wiele poważnych konsekwencji prawnych i finansowych dla jednostki, której sprawozdanie finansowe powinno zostać poddane ustawowemu badaniu. Dlatego, aby uniknąć ww. sytuacji, niezbędne jest sprawdzenie przed podpisaniem umowy o badanie, czy potencjalny zleceniobiorca widnieje na liście firm audytorskich, prowadzonej przez Polską Agencję Nadzoru Audytowego. Kluczowa jest również weryfikacja w rejestrze biegłych rewidentów prowadzonym przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów, statusu biegłego rewidenta, który ma przeprowadzić badanie sprawozdania finansowego.”
1 Status biegłego rewidenta jest opublikowany w Rejestrze biegłych rewidentów, prowadzonym przez Krajową Radę Biegłych Rewidentów, na stronie internetowej https://www.pibr.org.pl/.
2 Patrz art. 3 ust. 2 pkt 1 w powiązaniu z art. 46 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach.
3 Patrz art. 3 ust. 4 ustawy o biegłych rewidentach.
Poniżej przedstawiamy wskazówki dotyczące tego, w jaki sposób firmy powinny przygotować się do badania i jak powinny współpracować z biegłym rewidentem.
selekcja
Proces badania sprawozdań finansowych naturalnie rozpoczyna się od procesu selekcji firmy audytorskiej i biegłego rewidenta do przeprowadzenia tej usługi. Nowego audytora warto wybrać wcześniej, aby miał on czas na zapoznanie się z dokumentacją z badania poprzedniego biegłego rewidenta, a także poznanie firmy, procesów i mechanizmów kontrolnych, systemów informatycznych, ponadto audytor powinien także zapoznać się z dokumentacją z badania poprzedniego biegłego rewidenta.
Proces wyboru audytora staje się jeszcze bardziej wrażliwy w przypadku jednostek zainteresowania publicznego, w których przypadku należy wziąć pod uwagę potencjalne konflikty interesów wynikające z przepisów prawnych dotyczących badania tych podmiotów. Regulacje te zabraniają wykonywania wielu usług pozaaudytowych w okresie podlegającym badaniu, a więc już od 1 stycznia danego roku, a w niektórych przypadkach w roku poprzedzającym pierwszy rok badania. Dlatego w przypadku dużych jednostek zainteresowania publicznego przetargi dotyczące wyboru audytora powinny być wykonywane z rocznym wyprzedzeniem, tak aby wyeliminować ryzyko konfliktu interesów i zawężenia listy firm audytorskich mogących świadczyć usługi audytu finansowego. Należy też pamiętać, że na jakość badania wpływ ma nie tylko moment przeprowadzenia wyboru audytora, ale również kryteria jego wyboru, jakie zostały wprowadzone w ramach przetargu. Opieranie tej decyzji wyłącznie na kryterium ceny może mieć negatywny wpływ na przebieg badania, warto więc uwzględnić także takie kryteria jak doświadczenie czy dostępność zasobów ze strony firmy audytorskiej.
harmonogram
Bardzo dobrą praktyką w relacji audytor–spółka jest ustalenie i spisanie dokładnego harmonogramu badania sprawozdań finansowych. Warto przypomnieć, że zazwyczaj badanie sprawozdań finansowych składa się z dwóch etapów. Pierwszy z nich to tzw. wizyta wstępna, odbywająca się na jesieni, po której następuje drugi etap, tzw. wizyta końcowo-roczna. Wprowadzenie wizyty wstępnej do harmonogramu jest jednym z kluczowych elementów zapewniających efektywność procesu badania, zwłaszcza podczas badania większych podmiotów – audytor nie tylko sprawdza wtedy funkcjonowanie środowiska kontroli w spółce, ale też weryfikuje dane wstępne, śródroczne. Biegły na tej podstawie może więc sformułować wstępne wnioski i zgłosić je do zarządu spółki, tym samym dając mu więcej czasu na odpowiednie korekty lub działania naprawcze.
Harmonogram badania, oprócz określenia jego etapów, powinien precyzować obowiązki i terminy wiążące obie strony relacji, terminy spotkań podsumowujących poszczególne etapy prac, terminy zgłaszania korekt do sprawozdań finansowych i wydania sprawozdań z badania. Taki dokument działa mobilizująco na obie strony relacji.
dokumentacja
Operacyjnie proces badania rozpoczyna się od przekazania przez audytora listy dokumentów, które uzna za potrzebne do przeprowadzenia swoich procedur. Należy pamiętać, że w szczególności w pierwszym roku badania, kiedy audytor nie zna jeszcze dobrze swojego klienta, lista może mieć bardzo ogólny charakter. Warto wtedy omówić z audytorem listę dokumentów i dostosować ją do specyfiki spółki, oraz doprecyzować, które dokumenty są dostępne w spółce, a które muszą zostać przygotowane dodatkowo i czy na pewno jest to konieczne. Bardzo dobrą praktyką jest wpisanie do listy dokumentów osób odpowiedzialnych za każdy z materiałów wraz z danymi kontaktowymi – usprawni to pracę audytora na wypadek pytań do przekazanych dokumentów.
Lista dokumentów oczywiście nie wyczerpuje wszystkich materiałów, które będą wymagane podczas badania. Zazwyczaj audytor prosi o zestawienia, specyfikacje, do których stosuje następnie wybór próby, po czym prosi o bardziej szczegółowe materiały, wyjaśnienia. Jest to nieodłączny etap każdego badania, dlatego należy wziąć go pod uwagę i zabezpieczyć odpowiednią dostępność osób, które będą przygotowywać materiały dla audytora i odpowiadać na jego pytania.
komunikacja i jakość relacji
Nie da się ukryć, że kluczem do sukcesu – czyli efektywnego i wysokiej jakości badania – jest odpowiednia komunikacja i jakość relacji audytor–spółka. Bycie blisko klienta pozwala biegłemu rewidentowi odpowiednio szybko reagować na pojawiające się zmiany i nowe kwestie. Bardzo dobrą praktyką jest prowadzenie z audytorem regularnych (np. cotygodniowych) spotkań podsumowujących status badania i otwarte kwestie. Waga odpowiedniej komunikacji w ostatnim czasie wzrosła jeszcze bardziej z uwagi na warunki prowadzenia badania w czasach pandemii, w większości przypadków są one przeprowadzane zdalnie. W szczególności ważna jest komunikacja na temat istotnych, jednorazowych zdarzeń, które nastąpiły w spółce, o zmianach w szacunkach wprowadzonych przez zarząd, zdarzeniach, jakie wystąpiły po dacie bilansowej – pozwala to częściowo zapobiec sytuacjom, w których biegły rewident zgłasza korekty do sprawozdania w ostatnim momencie. Równie ważne jest informowanie przez obie strony o opóźnieniach czy problemach z przygotowaniem materiałów – z punktu widzenia audytora i spółki dużo lepszym rozwiązaniem jest w takiej sytuacji przesunięcie terminu rozpoczęcia badania, niż rozciąganie go w czasie.
Na koniec warto zwrócić uwagę, jak bardzo ważne jest odpowiednie nastawienie do audytora i jego pracy – nie należy go traktować jako tak zwane zło konieczne, lecz jako godnego zaufania profesjonalistę, któremu w takim samym stopniu zależy na sprawnym i efektywnym przeprowadzeniu badania, jak i na zachowaniu wysokiej jakości usługi badania i zbudowaniu dobrej relacji z klientem.
Podstawa prawna
art. 53 ust. 3, art. 79 pkt 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217)
art. 3 ust. 3, art. 46, art. 57 ust. 1 ustawy z 11 maja 2017 r. o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym (Dz.U. z 2020 r. poz. 1415; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 1598)
