RIO w trakcie kontroli zarzuciła wykazanie przez urząd miasta w sprawo zdaniu Rb-PDP zaniżonych o ok. 1 tys. zł skutków udzielonych zwolnień w podatku od nieruchomości. Po weryfikacji pracownik referatu ustalił, że błąd wynikał z przyjęcia do obliczeń złej powierzchni gruntów (zwolnionych z tego podatku uchwałą rady gminy). Wzięto pod uwagę za mało powierzchni. Jakie przepisy naruszono?
Podstawę dla rady gminy do wprowadzenia specjalnej uchwały w sprawie zwolnień w podatku od nieruchomości stanowi art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z nim rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w art. 7 ust. 1 ww. ustawy oraz w art. 10 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw.
Przytoczona regulacja prawna daje materialno-prawne podstawy dla rady gminy do wprowadzenia zwolnień w podatku od nieruchomości, lecz tylko o charakterze przedmiotowym. Dodatkowo warto zauważyć, że jest to zwolnienie fakultatywne, jego wprowadzenie zależy bowiem od woli rady gminy. Konsekwencją ww. uchwały jest zwolnienie określonych przedmiotów opodatkowania z podatku.
W pytaniu opisano sytuację, gdy z podatku zwolniono grunty. Tym samym gmina utraciła niejako wpływy z tego tytułu. Wymaga jednak podkreślenia, że fakt wprowadzenia wspomnianego zwolnienia ma także konsekwencje na gruncie sprawozdawczości budżetowej, w tym dla sprawozdania Rb-PDP. Wynika to ze specyfiki wykazywania w nim danych uwzględniających m.in. skutki finansowe wynikające ze zwolnień w podatkach i opłatach wprowadzonych uchwałami rad gmin.
W tym zakresie konieczne będzie odniesienie się do rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej, a ściślej rzecz ujmując, do regulacji zawartych w załączniku nr 37 („Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego”). Tam, w par. 3 ust. 1 pkt 9, postanowiono, że: „sprawozdanie jednostkowe z wykonania planu dochodów budżetowych z tytułu podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, pobieranych przez jednostki samorządu terytorialnego, sporządza się na podstawie danych z ewidencji księgowej w sposób następujący:
9) w kolumnie „Skutki udzielonych ulg i zwolnień...” wykazuje się (bez ulg i zwolnień ustawowych) skutki finansowe wynikające ze zwolnień i ulg w podatkach i opłatach wprowadzonych przepisami uchwał rad gmin lub miast na prawach powiatu, wydanymi na podstawie ustawowych upoważnień”.
Z kolei w par. 7 ust. 2 ww. załącznika nr 37 postanowiono, że kwoty dotyczące skutków obniżenia górnych stawek podatków, skutków udzielonych ulg i zwolnień oraz skutków decyzji wydanych przez organ podatkowy na podstawie ordynacji podatkowej obliczonych za okres sprawozdawczy ‒ wykazane w odpowiednich kolumnach sprawozdania ‒ powinny być zgodne z odpowiadającymi tym kwotom skutkami, wykazanymi w sprawozdaniu Rb-27S z wykonania planu dochodów samorządowych jednostek budżetowych i jednostek samorządu terytorialnego, odpowiednio do przepisów rozporządzenia.
Na kanwie podanego stanu faktycznego i przywołanych regulacji prawnych szczególnie pomocne w odpowiedzi na zadane pytanie będzie wystąpienie pokontrolne Regionalnej Izby Obrachunkowej w Lublinie z 6 października 2022 r. (znak RIO.II.600.30.2022). Stwierdzono w nim jako nieprawidłowość wykazanie w sprawozdaniu Rb-PDP m.in. zaniżonych skutków udzielonych zwolnień w podatku od nieruchomości w wyniku przyjęcia do ich obliczenia nieprawidłowej powierzchni gruntów (zwolnionych z podatku uchwałą rady gminy).
Podsumowanie. Ustalenia kontrolne RIO są uzasadnione. W ramach danych prezentowanych w sprawozdaniu Rb-PDP, które są powiązane z danymi ze sprawozdania Rb-27S, powinno się wykazywać realne wartości dotyczące m.in. skutków udzielonych zwolnień w podatku. Dla zapewnienia owej realności konieczne jest uwzględnienie odpowiedniej powierzchni gruntów zwolnionych z podatku. W przeciwnym razie dane nie będą rzetelne, a tym samym RIO będzie miała podstawy do kwestionowania sprawozdań. ©℗
Podstawa prawna
art. 7 ust. 1 i 3 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1452; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1512)
art. 10 ust. 1 ustawy z 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz.U. nr 188, poz. 1840; ost.zm. Dz.U. z 2014 r. poz. 1854)
par. 3 ust. 1 pkt 9, par. 7 ust. 2 załącznika nr 37 do rozporządzenia ministra finansów z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. poz. 144)
■ W bieżącym kwartale doszło do przedawnienia kary umownej, której gmina powinna dochodzić od wykonawcy drogi. Należność prawdopodobnie zostanie wyksięgowana. Jak jednak postąpić ze sprawozdaniem Rb-N? Czy należy wykazać dane, bo przedawnienie nie oznacza przecież, że ten dług wygasł?
Podstawy normatywne kary umownej wynikają z przepisów kodeksu cywilnego (dalej: k.c.). Na uwagę zasługują regulacje art. 483 i 484 k.c. Wynika z nich, że można zastrzec w umowie, iż naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Ponadto w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba że strony inaczej postanowiły. Jeżeli zobowiązanie zostało w znacznej części wykonane, to dłużnik może żądać zmniejszenia kary umownej; to samo dotyczy sytuacji, gdy kara umowna jest rażąco wygórowana.
W praktyce wspomniane kary umowne są powszechnie stosowane w różnego rodzaju umowach, których stronami są jednostki samorządu terytorialnego.
Warto także dodać, że kary umowne, podobnie jak inne należności cywilnoprawne, mogą ulec przedawnieniu. Z kolei terminy przedawnienia co do zasady określa art. 118 k.c., w którym postanowiono, że jeżeli przepis szczególny nie stanowi inaczej, to termin przedawnienia wynosi sześć lat, a dla roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ‒ trzy lata. Jednak koniec terminu przedawnienia przypada na ostatni dzień roku kalendarzowego, chyba że termin przedawnienia jest krótszy niż dwa lata. W orzecznictwie sądowym akcentuje się m.in., że przedawnienie nie powoduje wygaśnięcia roszczenia i nie pozbawia go przymiotu zaskarżalności. Może więc być ono dochodzone w postępowaniu cywilnym dopóty, dopóki dłużnik nie podniesie zarzutu przedawnienia. Zawarcie ugody oznacza jedynie tyle, że w chwili zawierania ugody dłużnik nie skorzystał z zarzutu przedawnienia (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z 5 grudnia 2018 r., sygn. akt V ACa 842/17). Zatem faktycznie jest tak, że z punktu widzenia cywilnoprawnego fakt przedawnienia nie powoduje automatycznie wygaśnięcia takiego rodzaju zobowiązania, co ma jednak miejsce w przypadku należności publicznoprawnych, np. podatkowych.
Wymaga jednak podkreślenia, że powyższe okoliczności (brak skutku w postaci wygaśnięcia zobowiązania) nie mają znaczenia w kontekście obowiązków sprawozdawczych. Sprawozdanie Rb-N ma normatywne podstawy w rozporządzeniu ministra finansów, funduszy i polityki regionalnej w sprawie sprawo zdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych. Rb-N to kwartalne sprawozdanie o stanie należności oraz wybranych aktywów finansowych.
Z punktu widzenia poruszonej problematyki kluczowe regulacje zawarte zostały w załączniku nr 8 do ww. rozporządzenia, czyli Instrukcji sporządzania sprawozdań. W jej par. 13 ust. 1 pkt 5 postanowiono bowiem, że „w układzie przedmiotowym prezentowane są należności wynikające z następujących tytułów: (…)
5) wymagalne należności ‒ rozumiane jako wartość wszystkich bezspornych należności, których termin płatności dla dłużnika minął, a które nie zostały ani przedawnione, ani umorzone. Są to należności wynikające głównie z dostaw towarów i usług (np. niezapłaconych w terminie faktur), prawomocnych orzeczeń sądu, udzielonych poręczeń i gwarancji. Kategoria ta nie obejmuje należności wymagalnych z tytułu papierów wartościowych, pożyczek i kredytów, depozytów, odsetek od wymagalnych należności czy też innych należności ubocznych. W sytuacji, w której zostanie zawarta ugoda pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem i należność uprzednio wymagalna zostanie zrestrukturyzowana (tj. wierzyciel wyznaczy nowy harmonogram spłat), należność przestaje być wymagalna i nie podlega wykazaniu w wierszu N4”.
W kontekście powyższego warto odnotować, że wykazywanie przedawnionych należności stwierdzono jako naruszenie przepisów m.in. w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Lublinie z 17 stycznia 2022 r. (znak RIO-II-600/50/2021).
Podsumowanie. Wskazane należności nie powinny być wykazywane w sprawozdaniu Rb-N, na co wskazują przepisy sprawozdawcze. Jednostka powinna dopełnić czynności w celu usunięcia ich z ewidencji księgowej, mimo że formalnie nie wygasły. ©℗
Podstawa prawna
art. 118, 483 i 484 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. ‒ Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1360; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2459)
par. 13 ust. 1 pkt 5 załącznika nr 8 do rozporządzenia ministra finansów, funduszy i polityki regionalnej z 17 grudnia 2020 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 2396; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2431)
■ Gmina otrzymała dotacje z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na zadanie związane z usuwaniem folii rolniczych i innych odpadów z działalności rolniczej. Powstała jednak wątpliwość, jaką klasyfikację po stronie dochodowej zastosować w zakresie działu i rozdziału. Według skarbnika powinien być rozdział 90002, bo dotyczy odpadów, ale pracownicy wydziału budżetowego są przeciwni takiemu rozwiązaniu. Jak należy postąpić?
Z kontekstu zadanego pytania należy wnioskować, że gmina uzyskała specjalne środki dotacyjne z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Z dostępnych publicznie źródeł (https://www.gov.pl/web/nfosigw/usuwanie-folii-rolniczych-i-innych-odpadow-pochodzacych-z -dzialalnosci-rolniczej-2021) wynika, że program ten jest ukierunkowany na zagospodarowanie odpadów z tworzyw sztucznych z rolnictwa. Z podanych na ww. stronie internetowej informacji wynika zaś, że okres wdrażania tegoż programu został wydłużony do 31 marca 2023 r. W każdym razie wspomniany program będzie realizowany w latach 2019–2023. Nabór wniosków prowadzony jest w trybie ciągłym. Podano również, że beneficjentami programu są jednostki samorządu terytorialnego i ich związki. Natomiast ostatecznymi odbiorcami korzyści będą posiadacze odpadów z folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach oraz typu Big Bag.
Nie ma więc wątpliwości co do tego, że gmina uzyskuje dotację celową na realizację wspomnianego zadania. W konsekwencji środki te powinny w odpowiedni sposób zostać ujęte w budżecie gminy. Wymaga to uwzględnienia przepisów rozporządzenia ministra finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych.
W pytaniu podano, że w gminie ścierają się różne poglądy co do ujęcia po stronie dochodowej ww. dotacji. Nie ma wątpliwości co do wyboru działu klasyfikacji, którym będzie dział 900 „Gospodarka komunalna i ochrona środowiska”.
Pojawiła się propozycja zastosowania rozdziału 90002, który ma oznaczenie „Gospodarka odpadami komunalnymi”. Jednak z jego opisu wynika, że ujmuje się w nim wyłącznie dochody gmin z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i wszystkie wydatki gmin związane z pokrywaniem kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami, o których mowa w art. 6r ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Z tego przepisu wynika m.in., że opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy. Ponadto środki te nie mogą być wykorzystane na cele niezwiązane z pokrywaniem kosztów funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi.
Kluczowe dla klasyfikacji budżetowej jest pochodzenie ww. środków, które mają związek z zapłatą za odbiór odpadów przez gminę, ale nie chodzi tu o wszelkiego rodzaju odpady, lecz tylko odpady komunalne. W pytaniu chodzi jednak o zagospodarowanie odpadów z tworzyw sztucznych z rolnictwa. Dlatego zastosowanie ww. rozdziału 9000 z tej zasadniczej przyczyny jest prawnie niemożliwe. Należy poszukiwać innego, adekwatnego rozwiązania. Uwzględniając specyfikę zadania, na które są przeznaczone środki z dotacji, można rozważyć zastosowanie rozdziału 90026 oznaczonego jako „Pozostałe działania związane z gospodarką odpadami”.
Podsumowanie. Nie wszystkie odpady można ujmować w dziale 90002, lecz tylko te powiązane z gospodarką komunalną w rozumieniu ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach. Natomiast odpady niespełniające tych kryteriów mogą być ujęte w innym, neutralnym rozdziale, a takim będzie 90026. ©℗
Podstawa prawna
rozporządzenie ministra finansów z 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 513; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1571)
art. 6r ustawy z 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1297; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1768)
Zapraszamy do zadawania pytań
