Nasze biuro rachunkowe rozlicza wynagrodzenia pracowników klientów. U jednego z nich pracownik otrzymał na początku miesiąca wynagrodzenie w wysokości 6000 zł oraz premię roczną za 2021 r. – 5000 zł. Jednak pod koniec miesiąca osoba ta nabędzie też prawo do nagrody jubileuszowej, która zostanie wypłacona jeszcze w tym miesiącu. Wysokość nagrody to 4812,50 zł. Jak należy rozliczyć zaliczkę na podatek za ten miesiąc, biorąc pod uwagę, że pracownik korzysta z ulgi dla klasy średniej, a także ma prawo do kwoty zmniejszającej podatek oraz podwyższonych kosztów uzyskania przychodów?
Pierwszy przychód miesiąca - a więc suma wynagrodzenia oraz premii rocznej - mieści się w limicie przychodu, przy rozliczaniu którego stosuje się przepisy w sprawie odroczenia terminów poboru zaliczek na podatek zawarte na razie w rozporządzeniu ministra finansów z 7 stycznia 2022 r. w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (Dz.U. poz. 28), mające wkrótce znaleźć się w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 64; dalej: ustawa o PIT). Jednak po dodaniu do miesięcznego przychodu kolejnej wypłaty, tym razem z tytułu nagrody jubileuszowej, łączny przychód przekroczy 12 800 zł. A to oznacza, że od całego dochodu należna będzie zaliczka na podatek ustalona wyłącznie według obecnych zasad, zgodnie z Polskim Ładem. [ramka]
Zasady obowiązujące od 1 stycznia...
Od 1 stycznia 2022 r. sam wzór na obliczanie zaliczek na podatek od dochodu pracowników się nie zmienił, poza tym, że na końcowym etapie przy ustalaniu kwoty do zapłaty do urzędu skarbowego nie odlicza się pobranej przez płatnika składki zdrowotnej w wysokości 7,75 proc. podstawy. Dla przypomnienia, zaliczki PIT za miesiące od stycznia do grudnia wynoszą:
1) za miesiące, w których dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy nie przekroczył kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali (120 000 zł) - 17 proc. dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2) za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę 120 000 zł - 17 proc. od tej części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i 32 proc. od nadwyżki ponad kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali;
3) za miesiące następujące po miesiącu, o którym mowa w pkt 2 - 32 proc. dochodu uzyskanego w danym miesiącu.
Za dochód jako podstawę opodatkowania uważa się ogół uzyskanych przez pracownika w ciągu miesiąca przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o PIT wraz z zasiłkami pieniężnymi z ubezpieczenia społecznego wypłacanymi przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 (250 zł) albo pkt 3 (300 zł) lub w ust. 9 pkt 1-3 (50 proc. - twórcze) oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, finansowanych przez ubezpieczonego. Przy czym od 1 stycznia br. doszło odliczenie od dochodu powszechnie zwane ulgą dla klasy średniej. Tym samym za miesiące, w których podatnik uzyskał w tym zakładzie pracy przychody ze stosunku pracy lub pokrewnych w wysokości wynoszącej od 5701 zł do 11 141 zł, które podlegają opodatkowaniu według progresywnej skali podatkowej, płatnik pomniejsza dochód o kwotę ulgi dla pracowników, w wysokości obliczonej według wzoru:
1) (A × 6,68 proc. - 380,50 zł) : 0,17, dla A wynoszącego co najmniej 5701 zł i nieprzekraczającego kwoty 8549 zł,
2) (A × (−7,35 proc.) + 819,08 zł) : 0,17, dla A wyższego od 8549 zł i nieprzekraczającego kwoty 11 141 zł
- w którym A oznacza uzyskane w ciągu miesiąca przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy, które są opodatkowane na zwykłych zasadach.
Jeżeli jednak podatnik złoży sporządzony na piśmie wniosek o niepomniejszanie dochodu o kwotę ulgi dla pracowników, płatnik nie pomniejsza dochodu najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał wniosek. Wniosek ten składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.
Tak obliczoną zaliczkę na podatek zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru (PIT-2). Należy nadmienić, że oświadczenie PIT-2 pracownik składa raz, zwykle na początku zatrudnienia lub na początku kolejnego roku. Zachowuje ono ważność dopóty, dopóki u pracownika wystąpi zmiana, przez którą już nie będzie spełniał wszystkich przesłanek z oświadczenia. Przy czym uchwalona przez Sejm nowelizacja ustawy o PIT ma wprowadzić zmianę, zgodnie z którą PIT-2 będzie można złożyć w dowolnym momencie roku podatkowego, a nie tylko przed pierwszą wypłatą w roku [więcej na s. C4-5]. Złożenie PIT-2 upoważnia płatnika do stosowania przy obliczaniu miesięcznej zaliczki na podatek kwoty zmniejszającej wynikającej z kwoty wolnej od podatku. Obecnie wynosi ona 425 zł (rocznie 5100 zł).
…i od 8 stycznia
Od 8 stycznia 2022 r. obowiązuje rozporządzenie ministra finansów w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, które ma zastosowanie do przychodów uzyskanych od 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. We wspomnianej nowelizacji ustawy o PIT przepisy rozporządzenia zostaną przeniesione do samej ustawy. Na czym one polegają? Otóż de facto sprowadzają się do tego, że na ich mocy niektórzy płatnicy mają wydłużone terminy poboru i przekazania zaliczek na podatek dochodowy, począwszy od zaliczek za styczeń 2022 r. Rozporządzenie określa, kiedy płatnik nie pobierze części zaliczki miesięcznej oraz w jakim miesiącu ma ona zostać pobrana i przekazana. Odroczenie potrącenia zaliczek ma zastosowanie, gdy miesięczne przychody uzyskane przez podatnika nie przekroczą 12 800 zł, przy czym limit ten stosuje się odrębnie dla każdego źródła przychodów, a więc m.in.:
- stosunku pracy i pokrewnych,
- zasiłków pieniężnych wypłacanych przez zakłady pracy, a także
- umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT kwalifikowanych do działalności wykonywanej osobiście.
Zgodnie z przepisami rozporządzenia płatnik musi obliczyć zaliczkę na podatek dwukrotnie, stosując zasady:
- obowiązujące w 2022 r., tj. po wejściu życie Polskiego Ładu (dalej: zaliczka z Polskiego Ładu) oraz
- obowiązujące w 2021 r. (dalej: zaliczka na starych zasadach).
Obliczanie zaliczki z Polskiego Ładu...
Jest to zaliczka obliczona według obecnego stanu prawnego, a więc już po wejściu w życie Polskiego Ładu, czyli przy uwzględnieniu przez płatnika:
- kosztów uzyskania przychodów, chyba że podatnik z nich zrezygnował, składając płatnikowi odpowiedni wniosek;
- odliczeń i zwolnień - np. składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez podatnika, ulgi dla klasy średniej (chyba że podatnik z niej zrezygnował), zwolnienia dla rodzin 4+, ulgi na powrót czy ulgi dla seniora, o ile podatnik złożył u płatnika odpowiednie oświadczenie;
- parametrów nowej skali podatkowej (ze stawkami 17 proc. i 32 proc., z progiem dochodu 120 000 zł oraz 1/12 kwoty zmniejszającej podatek w wysokości 425 zł - o ile płatnik jest uprawniony do jej odliczania poprzez PIT-2).
...i na starych zasadach
Z kolei obliczając zaliczkę na zasadach z 2021 r., płatnik uwzględnia koszty uzyskania przychodów (chyba że podatnik z nich zrezygnował), składki na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez podatnika, a także parametry skali podatkowej z 2021 r. (ze stawkami 17 proc. i 32 proc., z progiem dochodu 85 528 zł oraz 1/12 kwoty zmniejszającej podatek w wysokości 43,76 zł, o ile płatnik jest uprawniony na moment obliczania zaliczki do jej odliczania, a dochody pracownika licząc od początku roku nie przekroczyły 85 528 zł), a także pomniejszenie o kwotę składki zdrowotnej (7,75 proc. podstawy wymiaru tej składki). Co ważne, płatnik, obliczając zaliczki na podatek na dwa sposoby, stosuje stan faktyczny występujący u konkretnego podatnika na dzień obliczania zaliczki w 2022 r. Dotyczy to np. sytuacji, gdy obecnie pracownik już wycofał PIT-2, a w poprzednim roku oświadczenie było jeszcze aktualne.
Po obliczeniu dwóch zaliczek należy je porównać. Jeżeli zaliczka z Polskiego Ładu przewyższa zaliczkę obliczoną na starych zasadach, pobór powstałej różnicy (nadwyżki) podlega odroczeniu w czasie. Płatnik potrąca podatnikowi zaliczkę niższą, czyli obliczoną na starych zasadach. Odłożenie poboru nadwyżki zaliczki trwa aż do miesiąca, w którym z porównania wysokości zaliczek obliczonych na dwa sposoby wyjdzie sytuacja odwrotna, tj. zaliczka z Polskiego Ładu będzie niższa od zaliczki obliczonej na starych zasadach. Wówczas płatnik pobiera od podatnika zaliczkę z Polskiego Ładu oraz nadwyżkę z poprzednich miesięcy, ale nie więcej niż do kwoty zaliczki obliczonej na starych zasadach. ©℗
Wynagrodzenie i premia
W pierwszym terminie płatności pracownik uzyskał przychód, który zgodnie z rozporządzeniem pozwoli zastosować zarówno ulgę dla klasy średniej, jak i odroczenie terminu poboru części zaliczki na podatek. A to oznacza, że należy obliczyć zaliczkę dwojako i pobrać tę niższą, jeśli z porównania wyniknie, że zaliczka liczona po staremu jest korzystniejsza. [lista płac nr 1]
Lista płac nr 1
| Pozycja | Składniki | Działanie | Kwota |
| 1. | Wynagrodzenie za pracę Premia roczna | 6000 zł5000 zł | |
| 2. | Podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne | poz. 1 | 11 000 zł |
| 3. | Składki społeczne finansowane przez pracownika | poz. 2 x 13,71 proc. | 1508,10 zł |
| 4. | Podstawa wymiaru składki zdrowotnej | poz. 2 - poz. 3 | 9491,90 zł |
| 5. | Składka zdrowotna do ZUS | poz. 4 x 9 proc. | 854,27 zł |
| 6. | Przychód | poz. 1 | 11 000 zł |
| 7. | Koszty uzyskania przychodów | 300 zł | |
| 8. | Ulga dla klasy średniej | (11 000 zł × (−7,35%) + 819,08 zł) ÷ 0,17 | 62,24 zł |
| 9. | Kwota zmniejszająca podatek | 425 zł | |
| 10. | Podstawa opodatkowania | poz. 6 - poz. 7 - poz. 3 - poz. 8(zaokrąglone do pełnych zł) | 9130 zł |
| 11. | Zaliczka na podatek:a) obliczona według Polskiego Ładub) obliczona według starych zasad z 2021 r. | (poz. 10 x 17 proc.) - poz. 9 (zaokrąglone do pełnych zł)[(poz. 6 - poz. 7 - poz. 3) x 17 proc. - 43,76 zł - 735,62 zł*](zaokrąglone do pełnych zł) | 1127 zł783 zł |
| 12. | Wynagrodzenie netto | poz. 1 - poz. 3 - poz. 5 - poz. 11b | 7854,63 zł |
* 735,62 zł = 9491,90 zł x 7,75 proc. - składka zdrowotna do odliczenia od zaliczki PIT (stan na 31 grudnia 2021 r.)
Nagroda jubileuszowa
Przy wypłacie nagrody jubileuszowej, która jest zwolniona ze składek na ZUS, należy zsumować ją z poprzednimi należnościami i dopiero wtedy sprawdzić, czy ulga nadal przysługuje i czy ma zastosowanie odroczenie terminu poboru części zaliczki. Jeśli nie, należy obliczyć zaliczkę na podatek od całego miesięcznego dochodu według bieżących przepisów podatkowych i pomniejszyć ją o wcześniej pobraną zaliczkę. [lista płac nr 2] ©℗
Lista płac nr 2
| Pozycja | Składniki | Działanie | Kwota |
| 1. | Nagroda jubileuszowa | 4812,50 zł | |
| 2. | Przychód | poz. 1 + poz. 1 z listy nr 1 | 15812,50 zł |
| 3. | Ulga dla klasy średniej | - | |
| 4. | Podstawa opodatkowania | poz. 2 - 300 zł (kup) - (poz. 3 z listy nr 1) (zaokrąglone do pełnych zł) | 14 004 zł |
| 5. | Zaliczka na podatek:a) od całego dochodub) po odliczeniu zaliczki pobranej z poz. 11b listy nr 1 | (poz. 4 x 17 proc.) - 425 zł1956 zł - 783 zł | 1956 zł1173 zł |
| 6. | Nagroda netto | poz. 1 - poz. 5b | 3639,50 zł |
©℗
Podstawa prawna
art. 32 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 64)
rozporządzenie ministra finansów z 7 stycznia 2022 r. w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (Dz.U. poz. 28)
par. 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1949)
