W tym roku utworzyliśmy rezerwę na podatek odroczony. Ujęto ją drugostronnie w kapitale z aktualizacji wyceny. W jaki sposób wykazać taką rezerwę w rachunku przepływów pieniężnych?
Zasady obliczania korekt do rachunku przepływów pieniężnych zostały unormowane w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych” (Dz.Urz. Ministerstwa Finansów z 2011 r. nr 6, poz. 26). Zmiana stanu rezerw jest piątą z kolei korektą.
W korekcie ujmuje się zmianę stanu rezerw na zobowiązania, wykazanych w poz. B.I pasywów bilansu. Zwiększenie stanu rezerw wykazuje się ze znakiem plus, a ich zmniejszenie ze znakiem minus. Zmiana stanu dotyczy rezerw wpływających na wynik finansowych. Gdyby zachodziła różnica między zmianą stanu tej pozycji w rachunku przepływów pieniężnych oraz analogiczną zmianą stanu w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień. Różnice mogą wynikać właśnie ze zmiany stanu rezerw na odroczony podatek dochodowy, jeżeli rezerwę na podatek utworzono w ciężar kapitału z aktualizacji wyceny. Również Krajowy Standard rachunkowości nr 2 „Podatek dochodowy” zwraca uwagę na ustalenie zmiany stanu z tytułu rezerw wykazanych w korespondencji z „Kapitałem z aktualizacji wyceny”. Przedstawia to przykład.
PRZYKŁAD
Zgodnie z KSR
Uproszczony bilans przedstawia tabela.
Aktywa Kwota rok bieżący Kwota rok ubiegły Zmiana stanu
Aktywa trwałe 120 000 120 000 0
Środki trwałe 80 000 80 000
Inwestycje długoterminowe 40 000 40 000
Aktywa obrotowe 81 820 60 000
Zapasy 10 000 30 000 20 000
Materiały 10 000 10 000
Produkcja w toku 20 000
Środki pieniężne 12 620 20 000 –7380
Należności od odbiorców 59 200 10 000 –49 200
Razem aktywa 201 820 180 000 0
Pasywa Kwota rok bieżący Kwota rok ubiegły Zmiana stanu
Kapitał własny 140 300 130 000
Kapitał podstawowy 110 000 110 000
Kapitał zapasowy 10 000 10 000
Kapitał z aktualizacji wyceny 8100 10 000
Zysk netto 12 200
Zobowiązania i rezerwy 61 520 50 000
Rezerwy razem 33 700 30 000 3700
Rezerwy z tytułu podatku dochodowego 13 700 8000
Rezerwy na świadczenia pracownicze 16 000 12 000
Pozostałe rezerwy 4 000 10 000
Zobowiązania publiczno prawne 7820 7820
Zobowiązania wobec dostawcy 20 000 20 000
Razem pasywa 201 820 180 000
Założenia:
Umorzenie środków trwałych 10 000
Księgowania:
Środki trwałe Umorzenie środków trwałych Inwestycje w nieruchomości
Sp. 90 000 10 000 Sp. Sp. 40 000
Materiały Należności od odbiorców Rachunek bankowy
Sp. 10 000 Sp. 10 000 Sp. 20 000 7380 (10
9c) 49 200
20 000 7380
12 620
Zobowiązania wobec dostawców Kapitał zapasowy Kapitał podstawowy
10) 7380 20 000 Sp. 10 000 Sp. 110 000 Sp.
7380 (7c
Rozrachunki z tytułu VAT Rezerwy z tytułu odroczonego podatku Pozostałe rezerwy
7b) 1380 9200 (9b 8000 Sp. 3) 10 000 10 000 Sp.
1380 9200 1900 (5
7820 3800 (6
0 13 700
13 700
Kapitał z aktualizacji wyceny 860 Wynik finansowy Rezerwy na świadczenia pracownicze
5) 1900 10 000Sp. 11b) 34 000 40 000 (11a 12 000 Sp.
11d) 3800 10 000 (11c 4000 (1
37 800 50 000
12 200
501 Koszty działalności podstawowej Rozliczenie międzyokresowe kosztów bierne Pozostałe przychody operacyjne
Sp. 20 000 34 000 (8 7a) 6000 3000 (2 11c) 10 000 10 000 (3
1) 4000 7000 (4
2) 3000
4) 7000
Podatek dochodowy Koszt wytworzenia sprzedanych wyrobów Przychód ze sprzedaży wyrobów gotowych
6) 3800 3800 (11d 8) 34 000 34 000 (11b 11a) 40 000 40 000 (9a
Objaśnienia:
1. PK – naliczono rezerwy na odprawy emerytalne kwota 4000 zł;
2. PK – naliczono rezerwę na niewykorzystane urlopy dla pracowników wynagradzanych w systemie akordowym i prowizyjnym kwota 3000 zł;
3. PK – rozwiązano rezerwę na prawdopodobny wydatek związany w postępowaniem sądowym w związku z wygraniem procesu sądowego kwota 10 000 zł;
4. PK – utworzono rezerwę na koszty napraw gwarancyjnych kwota 7000 zł;
5. PK – utworzono rezerwę na podatek dochodowy w związku ze wzrostem wartości posiadanych akcji – wzrost wartości został ujęty w kapitale z aktualizacji wyceny kwota 1900 zł;
6. PK – utworzono rezerwę na podatek dochodowy kwota 3800 zł;
7. FA otrzymano fakturę za koszty napraw gwarancyjnych:
a) wartość netto 6000 zł;
b) VAT 1380 zł;
c) wartość brutto 7380 zł;
8. Sprzedano wytworzone wyroby gotowe – prosto z produkcji, zaliczając w koszt sprzedanych wyrobów kwota 34 000 zł;
9. FA – wystawiono fakturę za sprzedane wyroby:
a) wartość netto 40 000 zł;
b) VAT 9200 zł;
c) wartość brutto 49 200 zł;
10. WB – zapłacono fakturę za naprawy gwarancyjne kwota 7380 zł;
11. Ustalenie wyniku finansowego:
a) Przeksięgowano przychód ze sprzedaży wyrobów kwota 40 000 zł;
b) Przeksięgowano koszt wytworzonych sprzedanych wyrobów kwota 34 000 zł;
c) Przeksięgowano pozostałe przychody operacyjne 10 000 zł;
d) Przeksięgowanie podatku dochodowego 3800 zł.
Rachunek przepływów pieniężnych
Treść pozycji Rok sprawozdawczy
1 2 3 4 5
A. Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej
I. Zysk (strata) netto 12 200
II. Korekty razem –19 580
1. Amortyzacja
2. Zyski (straty) z tytułu różnic kursowych
3. Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy)
4. Zysk (strata) z działalności inwestycyjnej
5. Zmiana stanu rezerw 1800
6. Zmiana stanu zapasów 20 000
7. Zmiana stanu należności –49 200
8. Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych z wyjątkiem pożyczek i kredytów 7820
9. Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych
10. Inne korekty
III. Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (I+/-II) –7380
B. Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej
I. Wpływy 0
II. Wydatki 0
III. Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej (I-II) 0
C. Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej
I. Wpływy
II. Wydatki
III. Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I-II)
D. Przepływy pieniężne netto razem (A.III+/-B.III+/-C.III) –7380
E. Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym:
– zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych
F. Środki pieniężne na początek okresu 20 000
G. Środki pieniężne na koniec okresu (F+/-D), w tym: 12 620
– o ograniczonej możliwości dysponowania 12 620
Informacja dodatkowa
Wyszczególnienie Rezerwy na odroczony podatek dochodowy Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego
odniesione na wynik finansowy odniesione na kapitał (fundusz) własny odniesion e na wynik finansowy w tym: odpisy aktualizujące aktywa odniesione na kapitał (fundusz) własny w tym: odpisy aktualizujące aktywa
1 2 3 4 5 6 7
1. Stan na początek roku obrotowego, w tym: 8000
z tytułu strat podatkowych
2. Zwiększenia, w tym: 3800 1900
z tytułu strat podatkowych
3. Zmniejszenia, w tym:
z tytułu strat podatkowych
4. Stan na koniec roku obrotowego, w tym: 11 800 1900
z tytułu strat podatkowych
Zmiana stanu rezerw w bilansie
1. Zmiana stanu rezerw poz. A.5 Bilans – pasywa B.I.3
Wyszczególnienie BO Zwiększenia Zmniejszenia BZ Zmiana stanu
Rezerwa na podatek dochodowy ujęta w wyniku finansowym 8000,00 3800,00 11 800,00 3800,00
Rezerwa na świadczenia pracownicze 12 000,00 4000,00 16 000,00 4000,00
Pozostałe rezerwy 10 000,00 10 000,00 16 000,00 4000,00 –6000,00
Zmiana stanu 30 000,00 17 800,00 16 000,00 31 800,00 1800,00
Rezerwa na podatek dochodowy ujęta w kapitale – nie wpływa na korektę 1900,00 1900,00
● W jednostce wystąpiły zdarzenia po dacie bilansu. Jak je uwzględnić w sporządzonym już sprawozdaniu?
Samo sporządzenie sprawozdania finansowego nie oznacza, że osoby odpowiedzialne za jego przygotowanie mogą nie brać pod uwagę zdarzeń, które mają miejsce już po przygotowaniu bilansu. Zagadnienie zdarzeń po dacie bilansu odnosi się do przypadków, które wystąpią w jednostce w następnym roku po roku obrotowym, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe, lecz dotyczą sytuacji zaistniałych w poprzednim roku. Takimi zdarzeniami mogą być:
1) ujawnienie dokumentów dotyczących zdarzeń gospodarczych minionego okresu,
2) decyzja urzędu skarbowego ustalająca zobowiązanie podatkowe za poprzedni rok obrotowy,
3) pozew sądowy przeciwko jednostce o odszkodowanie,
4) upadłość głównego odbiorcy czy dostawcy.
Niektóre z nich mogą powodować konieczność wprowadzenia zmian do sporządzonego, podpisanego, a nawet zbadanego przez biegłego rewidenta sprawozdania finansowego. Sposób ujęcia zdarzeń po dacie bilansu zależy przede wszystkim:
1) od tego, czy mają one istotny wpływ na sporządzone za rok poprzedni sprawozdanie finansowe,
2) od tego, czy powodują, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione,
3) od momentu otrzymania przez jednostkę informacji na ich temat.
W sytuacji gdy sporządzone sprawozdanie nie zostało jeszcze zatwierdzone, ale waga informacji jest tak duża, że kierownik jednostki uzna, iż zdarzenie późniejsze w istotny sposób wpływa na jego kształt, należy odpowiednio zmienić to sprawozdanie. Trzeba wtedy dokonać właściwych zapisów w księgach roku obrotowego, którego sprawozdanie dotyczy oraz powiadomić biegłego rewidenta, który sprawozdanie to bada lub zbadał. Jeżeli zdarzenia, które nastąpiły po dniu bilansowym, nie powodują zmiany stanu istniejącego na dzień bilansowy, to odpowiednie wyjaśnienia trzeba zamieścić w informacji dodatkowej. Dotyczy to także zdarzeń, których nie można przedstawić wartościowo, np. rozpoczęcie nowego rodzaju działalności lub podjęcie uchwały o połączeniu z inną jednostką. Duża istotność tych zdarzeń powoduje zatem zmiany tylko w końcowej części dodatkowych not i objaśnień. Należy też oczywiście powiadomić biegłego rewidenta.
W sytuacji gdy informacja o zdarzeniu późniejszym dociera do jednostki po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania, to jego skutki należy ująć już w księgach roku obrotowego, w którym te informacje otrzymano. Wynika to z tego, że zatwierdzonego sprawozdania nie zmienia się, nawet jeśli sprawozdanie nie przedstawia rzetelnie i jasno sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego danej jednostki. Ujmując w księgach skutki zdarzeń po dacie bilansu, należy odróżnić je od wykrytych błędów, które zostały popełnione przy sporządzaniu sprawozdań w latach poprzednich. Zgodnie z ustawą o rachunkowości, jeżeli w danym roku obrotowym lub przed zatwierdzeniem sprawozdania za ten rok obrotowy jednostka stwierdziła popełnienie w poprzednich latach obrotowych błędu podstawowego, w którego następstwie nie można uznać sprawozdania za rok lub lata poprzednie za rzetelne i wiarygodne, to kwotę korekty spowodowanej usunięciem tego błędu odnosi się na kapitał własny i wykazuje jako zysk lub stratę z lat ubiegłych. ⒸⓅ