W tym roku utworzyliśmy rezerwę na podatek odroczony. Ujęto ją drugostronnie w kapitale z aktualizacji wyceny. W jaki sposób wykazać taką rezerwę w rachunku przepływów pieniężnych?
Zasady obliczania korekt do rachunku przepływów pieniężnych zostały unormowane w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 1 „Rachunek przepływów pieniężnych” (Dz.Urz. Ministerstwa Finansów z 2011 r. nr 6, poz. 26). Zmiana stanu rezerw jest piątą z kolei korektą.
W korekcie ujmuje się zmianę stanu rezerw na zobowiązania, wykazanych w poz. B.I pasywów bilansu. Zwiększenie stanu rezerw wykazuje się ze znakiem plus, a ich zmniejszenie ze znakiem minus. Zmiana stanu dotyczy rezerw wpływających na wynik finansowych. Gdyby zachodziła różnica między zmianą stanu tej pozycji w rachunku przepływów pieniężnych oraz analogiczną zmianą stanu w bilansie, to przyczynę powstania różnicy wyjaśnia się w dziale 3 dodatkowych informacji i objaśnień. Różnice mogą wynikać właśnie ze zmiany stanu rezerw na odroczony podatek dochodowy, jeżeli rezerwę na podatek utworzono w ciężar kapitału z aktualizacji wyceny. Również Krajowy Standard rachunkowości nr 2 „Podatek dochodowy” zwraca uwagę na ustalenie zmiany stanu z tytułu rezerw wykazanych w korespondencji z „Kapitałem z aktualizacji wyceny”. Przedstawia to przykład.
PRZYKŁAD
Zgodnie z KSR
Uproszczony bilans przedstawia tabela.
Aktywa | Kwota rok bieżący | Kwota rok ubiegły | Zmiana stanu |
Aktywa trwałe | 120 000 | 120 000 | 0 |
Środki trwałe | 80 000 | 80 000 | |
Inwestycje długoterminowe | 40 000 | 40 000 | |
Aktywa obrotowe | 81 820 | 60 000 | |
Zapasy | 10 000 | 30 000 | 20 000 |
Materiały | 10 000 | 10 000 | |
Produkcja w toku | 20 000 | ||
Środki pieniężne | 12 620 | 20 000 | –7380 |
Należności od odbiorców | 59 200 | 10 000 | –49 200 |
Razem aktywa | 201 820 | 180 000 | 0 |
Pasywa | Kwota rok bieżący | Kwota rok ubiegły | Zmiana stanu |
Kapitał własny | 140 300 | 130 000 | |
Kapitał podstawowy | 110 000 | 110 000 | |
Kapitał zapasowy | 10 000 | 10 000 | |
Kapitał z aktualizacji wyceny | 8100 | 10 000 | |
Zysk netto | 12 200 | ||
Zobowiązania i rezerwy | 61 520 | 50 000 | |
Rezerwy razem | 33 700 | 30 000 | 3700 |
Rezerwy z tytułu podatku dochodowego | 13 700 | 8000 | |
Rezerwy na świadczenia pracownicze | 16 000 | 12 000 | |
Pozostałe rezerwy | 4 000 | 10 000 | |
Zobowiązania publiczno prawne | 7820 | 7820 | |
Zobowiązania wobec dostawcy | 20 000 | 20 000 | |
Razem pasywa | 201 820 | 180 000 |
Założenia:
Umorzenie środków trwałych 10 000
Księgowania:
Środki trwałe | Umorzenie środków trwałych | Inwestycje w nieruchomości | |||||
Sp. 90 000 | 10 000 Sp. | Sp. 40 000 | |||||
Materiały | Należności od odbiorców | Rachunek bankowy | |||||
Sp. 10 000 | Sp. 10 000 | Sp. 20 000 | 7380 (10 | ||||
9c) 49 200 | |||||||
20 000 | 7380 | ||||||
12 620 | |||||||
Zobowiązania wobec dostawców | Kapitał zapasowy | Kapitał podstawowy | |||||
10) 7380 | 20 000 Sp. | 10 000 Sp. | 110 000 Sp. | ||||
7380 (7c | |||||||
Rozrachunki z tytułu VAT | Rezerwy z tytułu odroczonego podatku | Pozostałe rezerwy | |||||
7b) 1380 | 9200 (9b | 8000 Sp. | 3) 10 000 | 10 000 Sp. | |||
1380 | 9200 | 1900 (5 | |||||
7820 | 3800 (6 | ||||||
0 | 13 700 | ||||||
13 700 | |||||||
Kapitał z aktualizacji wyceny | 860 Wynik finansowy | Rezerwy na świadczenia pracownicze | |||||
5) 1900 | 10 000Sp. | 11b) 34 000 | 40 000 (11a | 12 000 Sp. | |||
11d) 3800 | 10 000 (11c | 4000 (1 | |||||
37 800 | 50 000 | ||||||
12 200 | |||||||
501 Koszty działalności podstawowej | Rozliczenie międzyokresowe kosztów bierne | Pozostałe przychody operacyjne | |||||
Sp. 20 000 | 34 000 (8 | 7a) 6000 | 3000 (2 | 11c) 10 000 | 10 000 (3 | ||
1) 4000 | 7000 (4 | ||||||
2) 3000 | |||||||
4) 7000 | |||||||
Podatek dochodowy | Koszt wytworzenia sprzedanych wyrobów | Przychód ze sprzedaży wyrobów gotowych | |||||
6) 3800 | 3800 (11d | 8) 34 000 | 34 000 (11b | 11a) 40 000 | 40 000 (9a | ||
Objaśnienia:
1. PK – naliczono rezerwy na odprawy emerytalne kwota 4000 zł;
2. PK – naliczono rezerwę na niewykorzystane urlopy dla pracowników wynagradzanych w systemie akordowym i prowizyjnym kwota 3000 zł;
3. PK – rozwiązano rezerwę na prawdopodobny wydatek związany w postępowaniem sądowym w związku z wygraniem procesu sądowego kwota 10 000 zł;
4. PK – utworzono rezerwę na koszty napraw gwarancyjnych kwota 7000 zł;
5. PK – utworzono rezerwę na podatek dochodowy w związku ze wzrostem wartości posiadanych akcji – wzrost wartości został ujęty w kapitale z aktualizacji wyceny kwota 1900 zł;
6. PK – utworzono rezerwę na podatek dochodowy kwota 3800 zł;
7. FA otrzymano fakturę za koszty napraw gwarancyjnych:
a) wartość netto 6000 zł;
b) VAT 1380 zł;
c) wartość brutto 7380 zł;
8. Sprzedano wytworzone wyroby gotowe – prosto z produkcji, zaliczając w koszt sprzedanych wyrobów kwota 34 000 zł;
9. FA – wystawiono fakturę za sprzedane wyroby:
a) wartość netto 40 000 zł;
b) VAT 9200 zł;
c) wartość brutto 49 200 zł;
10. WB – zapłacono fakturę za naprawy gwarancyjne kwota 7380 zł;
11. Ustalenie wyniku finansowego:
a) Przeksięgowano przychód ze sprzedaży wyrobów kwota 40 000 zł;
b) Przeksięgowano koszt wytworzonych sprzedanych wyrobów kwota 34 000 zł;
c) Przeksięgowano pozostałe przychody operacyjne 10 000 zł;
d) Przeksięgowanie podatku dochodowego 3800 zł.
Rachunek przepływów pieniężnych
Treść pozycji | Rok sprawozdawczy | |||
1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
A. | Przepływy środków pieniężnych z działalności operacyjnej | |||
I. | Zysk (strata) netto | 12 200 | ||
II. | Korekty razem | –19 580 | ||
1. | Amortyzacja | |||
2. | Zyski (straty) z tytułu różnic kursowych | |||
3. | Odsetki i udziały w zyskach (dywidendy) | |||
4. | Zysk (strata) z działalności inwestycyjnej | |||
5. | Zmiana stanu rezerw | 1800 | ||
6. | Zmiana stanu zapasów | 20 000 | ||
7. | Zmiana stanu należności | –49 200 | ||
8. | Zmiana stanu zobowiązań krótkoterminowych z wyjątkiem pożyczek i kredytów | 7820 | ||
9. | Zmiana stanu rozliczeń międzyokresowych | |||
10. | Inne korekty | |||
III. | Przepływy pieniężne netto z działalności operacyjnej (I+/-II) | –7380 | ||
B. | Przepływy środków pieniężnych z działalności inwestycyjnej | |||
I. | Wpływy | 0 | ||
II. | Wydatki | 0 | ||
III. | Przepływy pieniężne netto z działalności inwestycyjnej (I-II) | 0 | ||
C. | Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej | |||
I. | Wpływy | |||
II. | Wydatki | |||
III. | Przepływy pieniężne netto z działalności finansowej (I-II) | |||
D. | Przepływy pieniężne netto razem (A.III+/-B.III+/-C.III) | –7380 | ||
E. | Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych, w tym: | |||
– zmiana stanu środków pieniężnych z tytułu różnic kursowych | ||||
F. | Środki pieniężne na początek okresu | 20 000 | ||
G. | Środki pieniężne na koniec okresu (F+/-D), w tym: | 12 620 | ||
– o ograniczonej możliwości dysponowania | 12 620 |
Informacja dodatkowa
Wyszczególnienie | Rezerwy na odroczony podatek dochodowy | Aktywa z tytułu odroczonego podatku dochodowego | ||||
odniesione na wynik finansowy | odniesione na kapitał (fundusz) własny | odniesion e na wynik finansowy | w tym: odpisy aktualizujące aktywa | odniesione na kapitał (fundusz) własny | w tym: odpisy aktualizujące aktywa | |
1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
1. Stan na początek roku obrotowego, w tym: | 8000 | |||||
z tytułu strat podatkowych | ||||||
2. Zwiększenia, w tym: | 3800 | 1900 | ||||
z tytułu strat podatkowych | ||||||
3. Zmniejszenia, w tym: | ||||||
z tytułu strat podatkowych | ||||||
4. Stan na koniec roku obrotowego, w tym: | 11 800 | 1900 | ||||
z tytułu strat podatkowych |
Zmiana stanu rezerw w bilansie
1. Zmiana stanu rezerw | poz. A.5 | Bilans – pasywa | B.I.3 | ||
Wyszczególnienie | BO | Zwiększenia | Zmniejszenia | BZ | Zmiana stanu |
Rezerwa na podatek dochodowy ujęta w wyniku finansowym | 8000,00 | 3800,00 | 11 800,00 | 3800,00 | |
Rezerwa na świadczenia pracownicze | 12 000,00 | 4000,00 | 16 000,00 | 4000,00 | |
Pozostałe rezerwy | 10 000,00 | 10 000,00 | 16 000,00 | 4000,00 | –6000,00 |
Zmiana stanu | 30 000,00 | 17 800,00 | 16 000,00 | 31 800,00 | 1800,00 |
Rezerwa na podatek dochodowy ujęta w kapitale – nie wpływa na korektę | 1900,00 | 1900,00 |
● W jednostce wystąpiły zdarzenia po dacie bilansu. Jak je uwzględnić w sporządzonym już sprawozdaniu?
Samo sporządzenie sprawozdania finansowego nie oznacza, że osoby odpowiedzialne za jego przygotowanie mogą nie brać pod uwagę zdarzeń, które mają miejsce już po przygotowaniu bilansu. Zagadnienie zdarzeń po dacie bilansu odnosi się do przypadków, które wystąpią w jednostce w następnym roku po roku obrotowym, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe, lecz dotyczą sytuacji zaistniałych w poprzednim roku. Takimi zdarzeniami mogą być:
1) ujawnienie dokumentów dotyczących zdarzeń gospodarczych minionego okresu,
2) decyzja urzędu skarbowego ustalająca zobowiązanie podatkowe za poprzedni rok obrotowy,
3) pozew sądowy przeciwko jednostce o odszkodowanie,
4) upadłość głównego odbiorcy czy dostawcy.
Niektóre z nich mogą powodować konieczność wprowadzenia zmian do sporządzonego, podpisanego, a nawet zbadanego przez biegłego rewidenta sprawozdania finansowego. Sposób ujęcia zdarzeń po dacie bilansu zależy przede wszystkim:
1) od tego, czy mają one istotny wpływ na sporządzone za rok poprzedni sprawozdanie finansowe,
2) od tego, czy powodują, że założenie kontynuowania działalności przez jednostkę nie jest uzasadnione,
3) od momentu otrzymania przez jednostkę informacji na ich temat.
W sytuacji gdy sporządzone sprawozdanie nie zostało jeszcze zatwierdzone, ale waga informacji jest tak duża, że kierownik jednostki uzna, iż zdarzenie późniejsze w istotny sposób wpływa na jego kształt, należy odpowiednio zmienić to sprawozdanie. Trzeba wtedy dokonać właściwych zapisów w księgach roku obrotowego, którego sprawozdanie dotyczy oraz powiadomić biegłego rewidenta, który sprawozdanie to bada lub zbadał. Jeżeli zdarzenia, które nastąpiły po dniu bilansowym, nie powodują zmiany stanu istniejącego na dzień bilansowy, to odpowiednie wyjaśnienia trzeba zamieścić w informacji dodatkowej. Dotyczy to także zdarzeń, których nie można przedstawić wartościowo, np. rozpoczęcie nowego rodzaju działalności lub podjęcie uchwały o połączeniu z inną jednostką. Duża istotność tych zdarzeń powoduje zatem zmiany tylko w końcowej części dodatkowych not i objaśnień. Należy też oczywiście powiadomić biegłego rewidenta.
W sytuacji gdy informacja o zdarzeniu późniejszym dociera do jednostki po zatwierdzeniu rocznego sprawozdania, to jego skutki należy ująć już w księgach roku obrotowego, w którym te informacje otrzymano. Wynika to z tego, że zatwierdzonego sprawozdania nie zmienia się, nawet jeśli sprawozdanie nie przedstawia rzetelnie i jasno sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego danej jednostki. Ujmując w księgach skutki zdarzeń po dacie bilansu, należy odróżnić je od wykrytych błędów, które zostały popełnione przy sporządzaniu sprawozdań w latach poprzednich. Zgodnie z ustawą o rachunkowości, jeżeli w danym roku obrotowym lub przed zatwierdzeniem sprawozdania za ten rok obrotowy jednostka stwierdziła popełnienie w poprzednich latach obrotowych błędu podstawowego, w którego następstwie nie można uznać sprawozdania za rok lub lata poprzednie za rzetelne i wiarygodne, to kwotę korekty spowodowanej usunięciem tego błędu odnosi się na kapitał własny i wykazuje jako zysk lub stratę z lat ubiegłych. ⒸⓅ