W ramach inwestycji przeprowadziliśmy modernizację serwerowni, która polegała na adaptacji pomieszczenia (okablowanie, wymiana szafy, wykonanie instalacji sieciowych, w tym klimatyzacji, zabezpieczenie anty włamaniowe) oraz zakupie serwera i oprogramowania łącznie z instalacją. Środki na całość otrzymaliśmy z projektu unijnego w ramach jednego działania – modernizacja serwerowni. Jak należy amortyzować tę inwestycję? Czy należy ją sklasyfikować jako środek trwały?
Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości (dalej: u.r.) środki trwałe to rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Muszą one jednocześnie spełniać wszystkie te cechy.
Jak podpowiada Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe” – dla oceny, czy składnik aktywów spełnia warunki uzasadniające uznanie go za środek trwały, ustalenia zatem wymaga:
a) czy jest to składnik aktywów o charakterze nieruchomości (gruntu, budynku, budowli lub ich części) bądź maszyn, urządzeń, środków transportu lub innych rzeczy, ewentualnie, czy jednak jest to rzeczowe prawo majątkowe: prawo wieczystego użytkowania gruntu, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego;
b) czy jednostka sprawuje nad nim kontrolę na podstawie odpowiedniego prawa rzeczowego – np. własności, współwłasności, wieczystego użytkowania lub umowy o leasing finansowy, a tym samym jest uprawniona do czerpania wynikających z niego korzyści ekonomicznych oraz ponosi ryzyko związane z ich uzyskaniem;
c) czy jest on przeznaczony do użytkowania na własne potrzeby przez okres dłuższy niż rok od dnia przyjęcia do użytkowania; do środków trwałych nie kwalifikują się składniki aktywów, których okres ekonomicznej użyteczności dla jednostki jest krótszy niż rok lub które przeznaczone są do sprzedaży, stanowią inwestycje itp.;
d) czy w dniu przyjęcia jest on zdatny do użytkowania oraz czy jest kompletny, a zarazem spełnia wymogi prawne lub specyficzne wymogi ustanowione przez jednostkę warunkujące dopuszczenie go do użytkowania, co potwierdzają stosowne dokumenty.
Warto też przeanalizować, czy w konkretnym przypadku mamy do czynienia z jednym czy wieloma obiektami inwentarzowymi. Analiza dotycząca tego, czy nakład jest ujmowany w aktywach czy nie, powinna być przeprowadzana w odniesieniu do poszczególnych obiektów inwentarzowych. Taki obiekt inwentarzowy (obiekt środków trwałych) jest podstawową jednostką ewidencji środków trwałych. Po stwierdzeniu, że składnik aktywów spełnia warunki uznania za środek trwały, następuje właśnie jego przyporządkowanie do właściwej grupy, podgrupy i rodzaju klasyfikacji środków trwałych (KŚT) oraz określenie zakresu obiektu(-ów) inwentarzowego(-ych), dla którego(-ch) ustalona zostanie wartość początkowa oraz okres i metoda amortyzacji. Obiekt inwentarzowy może stanowić:
a) pojedynczy obiekt inwentarzowy, jakim jest indywidualny środek trwały;
b) zbiorczy obiekt inwentarzowy, w skład, którego wchodzą dwa lub więcej środki trwałe; każdy z nich mógłby stanowić pojedynczy obiekt, ale ich połączenie jest uzasadnione.
Przypomnieć trzeba, iż obiekt inwentarzowy oprócz własnego środka trwałego, który tworzą jego części składowe, może obejmować także części dodatkowe i części peryferyjne – w szczególności jeśli są one z nim związane w sposób trwały fizycznie lub na podstawie przepisów prawa.
Zatem w opisywanej sytuacji należy przenalizować, które nakłady są poniesione na składniki, które mogą samodzielnie funkcjonować niezależnie od innych, czyli które z nich stanowią odrębne obiekty inwentarzowe, a które będą traktowane jako nakłady poniesione na istniejące środki trwałe. Podkreślić należy, że otrzymanie dofinansowania tylko na jeden cel nie może decydować o tym, jak składniki zostaną ujęte księgowo. Zatem odnosząc się do tej konkretnej sytuacji, nie można potraktować łącznie serwera (razem z nierozerwalnie z nim związanym oprogramowane i montażem) i klimatyzacji jako jednego obiektu. Serwer może być przeniesiony do innego pomieszczenia, klimatyzacja już nie (klimatyzator tak).
Właśnie w odniesieniu do serwera należy wskazać, że w określonych przypadkach w wartości początkowej środków trwałych są ujmowane także nakłady na składniki niematerialne, co wynika z ich istoty lub charakteru ich powiązania ze środkiem trwałym. W szczególności w przypadku oprogramowania o jego ujęciu w wartości początkowej środka trwałego (np. urządzenia, maszyny, w którym jest ono zainstalowane) lub o odrębnym ujęciu, jako wartości niematerialnej i prawnej, decyduje rodzaj licencji (prawa do użytkowania), a nie rodzaj oprogramowania. Licencja na system operacyjny – a z taką mamy do czynienia w opisywanym przypadku, która jest przypisana do konkretnego urządzenia (np. komputera, maszyny) i może być używana tylko na tym urządzeniu (licencja OEM) – nie jest ujmowana jako odrębny składnik aktywów, lecz wchodzi w skład obiektu środka trwałego, zwiększając tym samym jego wartość początkową. Zatem jeden obiekt inwentarzowy podlagający jednej amortyzacji tworzą nakłady na zakup i dostosowanie do użytkowania serwera i jego oprogramowania. W tym przypadku należy też spojrzeć na nakłady na wymianę szafy. Jeśli jest to szafa związana integralnie z okablowaniem serwera – wtedy będzie częścią serwera (razem z nim amortyzowaną).
Odrębnym przedmiotem analizy będzie klimatyzacja. Należy się zastanowić, czy w opisanym przypadku poniesione nakłady przyczyniły się do powstania składnika, który może być użytkowany niezalenie od innych obiektów, czy też czerpanie z niego korzyści jest uwarunkowane współpracą z już istniejącymi środkami trwałymi. Jeśli pod określeniem „klimatyzacja” rozumiecie państwo nakłady na samodzielne urządzenia, które w przyszłości będą mogły być przenoszone, np. do innych pomieszczeń, to będą to samodzielne środki trwałe. Jeśli z kolei urządzenia te będą technicznie powiązane z budynkiem i nie można ich eksploatować odrębnie od budynku, to będzie to ulepszenie budynku. W szczególności właśnie klimatyzacja zamontowana na trwałe w obiekt budowlany, której ewentualne późniejsze zdemontowanie zmieni cechy budynku, powinna być uznana za nakłady na ulepszenie nieruchomości. Oczywiście należy też tu rozważyć próg istotności tych nakładów. Wynika to z faktu, że jednostki mogą stosować uproszczenia polegające na jednorazowym ujmowaniu w koszty nakładów mających charakter ulepszenia środka trwałego, ale o niskiej wartości. Na przykład taką wartością w rachunkowości (wzorem przepisów o podatku dochodowym) może być w skali roku kwota 10 000 zł. W przypadku poniesionych nakładów na stworzenie zasilania należy je ująć jako ulepszenie budynku. Nie mogą one pracować samodzielnie, niezależnie od tego budynku. Oczywiście tu też na fakt ujęcia będzie miała wpływ wartość przeprowadzonych prac.
Zatem podsumowując, w tym wypadku w ramach jednego zadania inwestycyjnego powstaje kilka środków trwałych lub ulepszeń w środkach trwałych.
Podstawa prawna
ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217)
komunikat ministra rozwoju i finansów z 25 maja 2017 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia Krajowego Standardu Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe” (Dz.Urz. Ministra Rozwoju i Finansów z 29 maja 2017 r. poz. 105)