Poradnia dla sfery budżetowej

Pytania z zakresu sprawozdawczości i klasyfikacji budżetowej: Jak klasyfikować wydatki z tytułu odsetek od nieterminowej zapłaty odszkodowania za nieruchomość pod drogę? Kiedy trzeba skorygować sprawozdanie Rb-28S? Gdzie w sprawozdaniu RB-28S wykazać zobowiązania płatne w kolejnym roku? Na te pytania odpowiada radca prawny Marcin Nagórek.

Jak klasyfikować wydatki z tytułu odsetek od nieterminowej zapłaty odszkodowania za nieruchomość pod drogę?

RIO podważyła sposób klasyfikowania wydatków z tytułu odsetek od nieterminowej zapłaty odszkodowania za nieruchomość pod drogę. Gmina ujęła to w wydatkach w podziałkach: 600/60016 i paragrafie 605. Czy taka klasyfikacja jest wadliwa?

Odpowiedź: Odsetki od nieterminowej zapłaty odszkodowania za nieruchomość pod drogę powinny zostać ujęte w następującej klasyfikacji budżetowej: 600/60016/4580.

Uzasadnienie: Z podanego stanu faktycznego należy wnioskować, że chodzi o wydatki gminy związane z wypłatą odszkodowania na rzecz podmiotu trzeciego, którego nieruchomość przejęła gmina. Zapewne miało to związek z drogą gminną, co sugeruje podany w stanie faktycznym rozdział 60016.

Jednostki samorządu terytorialnego mają możliwość nabywania (za odszkodowaniem) mienia osób trzecich. Do takiego wniosku prowadzi systemowa analiza wybranych przepisów ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz ustawy z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. W tej drugiej ustawie warto odnotować wybrane regulacje zawarte w art. 12. Wynika z niego m.in., że decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości. Ponadto decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Wydaje ją w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Odszkodowanie przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Z powyższego należy wnioskować, że zanim gmina wypłaci określone kwoty tytułem odszkodowania, musi zostać przeprowadzona stosowna procedura administracyjna. W pewnych sytuacjach może dojść do sytuacji, że odszkodowanie nie zostanie wypłacone w odpowiednim terminie, a wówczas pojawia się aspekt dodatkowych wydatków po stronie budżetu samorządowego, tj. odsetek.

Jednostka musi w tych uwarunkowaniach planować w ramach uchwały budżetowej wydatki, z uwzględnieniem, jednakże zasad przewidzianych w rozporządzeniu ministra finansów z 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych. I tak, w podanym stanie faktycznym wydatek tytułem odszkodowania (wraz z odsetkami) został w całości ujęty w klasyfikacji budżetowej 600 (Transport i łączność), rozdział 60016 (Drogi publiczne gminne) i w paragrafie 6050 (Wydatki inwestycyjne jednostek budżetowych). Takie ujęcie klasyfikacyjne jest tylko w części prawidłowe, a mianowicie w zakresie samego stricte odszkodowania, lecz nie odsetek. Potwierdza to wystąpienie pokontrolne Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 11 grudnia 2024 r. (znak WK-602/57/2024). RIO ustaliła w nim, że: „Kwota odsetek z tytułu nieterminowej wypłaty odszkodowania za nieruchomość położoną w Gminie (…) – została doliczona do wartości wypłaconego odszkodowania i ujęta w klasyfikacji budżetowej dział 600, rozdział 60016, § 6050. Zapłata odsetek z tytułu nieterminowej zapłaty odszkodowania stanowi inny rodzaj wydatku niż wypłata odszkodowania i powinna zostać sklasyfikowana w § 458 – Pozostałe odsetki”. Zdaniem RIO taki sposób ujęcia wydatku w zakresie odsetek (od odszkodowania) naruszał ww. rozporządzenie. Jak podało RIO, odsetki od nieterminowej wypłaty odszkodowania powinny zostać ujęte w paragrafie 458 (Pozostałe odsetki). ©℗

Kiedy trzeba skorygować sprawozdanie Rb-28S?

RIO wykazała rozbieżność pomiędzy sprawozdaniem rocznym Rb-28S naszej jednostki – w kolumnie „zaangażowanie”, a danymi ewidencji księgowej. Chodzi o następującą klasyfikację budżetową: rozdział 90005 i paragraf 4210. Czy jest to naruszenie przepisów?

Odpowiedź: Tak, dane muszą być zgodne. Brak zgodności pomiędzy danymi w zakresie zaangażowania wykazywanymi w ewidencji księgowej a danymi wykazywanymi w sprawozdaniu Rb-28S świadczy o naruszeniu przepisów sprawozdawczości budżetowej. W tych okolicznościach należy dokonać stosownych korekt sprawozdania Rb-28S.

Uzasadnienie: Zaangażowanie to pojęcie, które nie jest zdefiniowane normatywnie, aczkolwiek ma związek z ewidencją księgową. Warto w tym zakresie przytoczyć stanowisko doktryny [P. Walczak (red.), Ustawa o finansach publicznych. Komentarz dla jednostek samorządowych. Wyd. 2, Warszawa 2021]: „Oznacza to, że etapem poprzedzającym płatność dochodów jest zarachowanie należnych przychodów zgodnie z ogólnymi zasadami rachunkowości, niezależnie od daty ich faktycznej wpłaty. Etapem poprzedzającym powstanie wydatków jest zarachowany koszt, a etapem poprzedzającym powstanie kosztu – zaangażowanie środków. Ewidencja zaangażowania środków jest prowadzona obowiązkowo dla jednostek budżetowych – na kontach zaangażowania wydatków, a dla samorządowych zakładów budżetowych – na kontach zaangażowania środków”.

Natomiast jeśli chodzi o podziałki klasyfikacji budżetowej, to rozdział 9005 ma oznaczenie: „Ochrona powietrza atmosferycznego i klimatu”, zaś paragraf 421 – „Zakup materiałów i wyposażenia”.

Zaangażowanie ma też szczególne znaczenie w kontekście sprawozdania Rb-28S. Dane w zakresie zaangażowania, wydatków wykonanych, zobowiązań ogółem, zobowiązań wymagalnych, wydatków, które nie wygasły z upływem roku budżetowego, oraz wydatków zrealizowanych w ramach funduszu sołeckiego wykazuje się w paragrafach. Ponadto sprawozdania sporządza się następująco:

1) w kolumnie ,,Plan (po zmianach)” wykazuje się dane o planowanych wydatkach;

2) w kolumnie ,,Zaangażowanie” wykazuje się kwoty wynikające z umów, decyzji i innych postanowień, których wykonanie powoduje konieczność dokonania wydatków budżetowych w roku bieżącym.

Szczególnie użyteczne będą ustalenia zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej we Wrocławiu z 16 grudnia 2024 r. (znak WK.WR.40.30.2024.330). W podanym dokumencie RIO stwierdziła nieprawidłowość w następującym zakresie przedmiotowym: „W sprawozdaniu Rb-28S z wykonania planu wydatków budżetowych jednostki samorządu terytorialnego za okres od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r. w kolumnie 6 «Zaangażowanie» w rozdziale 90005 § 4210 oraz § 6050, wykazano odpowiednio kwoty 3.355,61 zł oraz 2.832,78 zł, natomiast kwoty wynikające z ewidencji księgowej konta 998 «Zaangażowanie wydatków budżetowych roku bieżącego» w rozdziale 90005 § 4210 oraz § 6050 wyniosły odpowiednio 2.832,14 zł oraz 3.304,92 zł. Różnica w kwocie 51,33 zł wynikła z powodu nie przypisania paragrafu klasyfikacji budżetowej w rozdziale 90005”. Następnie RIO uznała, że doszło do naruszenia par. 9 ust. 2 rozporządzenia ministra finansów z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej, z którego wynika, że kwoty wykazane w sprawozdaniach powinny być zgodne z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej. W ramach wniosku pokontrolnego RIO nakazała jednostce, aby przestrzegała przepisów, w szczególności w zakresie wykazywania w sprawozdaniach kwot zgodnych z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej, stosownie do par. 9 ust. 2 rozporządzenia. Przypomnijmy tylko, że w analizowanym stanie prawnym bierzemy pod uwagę obowiązujące wtedy jeszcze rozporządzenie ministra finansów z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Jednak w nowym rozporządzeniu również w par. 9 ust. 2 jest także zapis, że kwoty wykazane w sprawozdaniach powinny być zgodne z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej. ©℗

Gdzie w sprawozdaniu RB-28S wykazać zobowiązania płatne w kolejnym roku?

W sprawozdaniu Rb-28S urzędu gminy RIO stwierdziła brak ujęcia w kolumnie „zobowiązania ogółem” zobowiązania na ok. 30 tys. zł z konta 201 (ubezpieczenie majątku samorządowego). Ta kwota jest płatna do końca marca 2025 r. Czy to jest błąd?

Odpowiedź: Tak. Skoro na koniec okresu sprawozdawczego istniały po stronie gminy zobowiązania (płatne w kolejnym roku), to powinny być wykazane w kolumnie – zobowiązania ogółem. Braki w sprawozdaniu Rb-28S w tym zakresie stanowią naruszenie przepisów sprawozdawczości budżetowej.

Uzasadnienie: Konto 201 ma oznaczenie: „Rozrachunki z odbiorcami i dostawcami”. Z jego opisu wynika zaś, że służy do ewidencji rozrachunków i roszczeń krajowych i zagranicznych z tytułu dostaw, robót i usług, w tym również zaliczek na poczet dostaw, robót i usług oraz kaucji gwarancyjnych, a także należności z tytułu przychodów finansowych. Na koncie 201 nie ujmuje się należności jednostek zaliczanych do dochodów budżetowych, które są ujmowane na koncie 221. Zaś na stronie Wn konta 201 ujmuje się powstałe należności i roszczenia oraz spłatę i zmniejszenie zobowiązań, a na stronie Ma – powstałe zobowiązania oraz spłatę i zmniejszenie należności i roszczeń.

Nie ma więc wątpliwości co do tego, że wspomniane konto służy m.in. do ewidencjonowania – zobowiązań jednostek. Wydatki ponoszone przez jednostkę z tytułu zawartych umów, w tym ubezpieczenia majątku – są wynikiem zaciągniętych zobowiązań.

Zobowiązanie musi mieć odpowiednie odzwierciedlenie zarówno w ewidencji księgowej, jak i w sprawozdawczości budżetowej. Sprawozdanie Rb-28S sporządza się następująco:

– w kolumnie ,,Plan (po zmianach)” wykazuje się dane o planowanych wydatkach;

– w kolumnie ,,Zaangażowanie” wykazuje się kwoty wynikające z umów, decyzji i innych postanowień, których wykonanie powoduje konieczność dokonania wydatków budżetowych w roku bieżącym;

– w kolumnie ,,Zobowiązania ogółem” wykazuje się wszystkie bezsporne zobowiązania niespłacone według stanu na koniec okresu sprawozdawczego;

– w kolumnie ,,Zobowiązania wymagalne” wykazuje się zobowiązania, których termin zapłaty minął przed upływem okresu sprawozdawczego, a nie są ani przedawnione, ani umorzone, z wyróżnieniem zobowiązań powstałych w latach ubiegłych i zobowiązań powstałych w roku bieżącym.

Ponadto istotne jest, aby kierownicy jednostek, kierownicy jednostek obsługujących i naczelnicy urzędów skarbowych sporządzali sprawozdania rzetelnie i prawidłowo pod względem merytorycznym i formalno-rachunkowym. Kwoty wykazane w sprawozdaniach powinny być zgodne z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej.

W ocenie problematyki użyteczne będą ustalenia zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Poznaniu z 6 grudnia 2024 r. (znak WK-0911/27/2024). RIO stwierdziła nieprawidłowość w następującym zakresie: „(...) w sprawozdaniu Rb-28S z wykonania wydatków budżetowych Urzędu Gminy w (…) za 2023 rok i w konsekwencji w sprawozdaniu Gminy (…) za 2023 rok w kolumnie 8 zobowiązania ogółem nie wykazano zobowiązania wynikającego z konta 201 wobec (…) z tytułu POLISY (…) na ubezpieczenie majątku – rata II płatna do 31.03.2024 r. na kwotę 62.974,41 zł w klasyfikacji budżetowej dział 750, rozdział 75023, § 4430”. RIO w konsekwencji uznała, że stanowiło to naruszenie przepisów. ©℗