Jesteśmy uczelnią publiczną. Prowadzimy wydawnictwo książek i czasopism naukowych. Zastanawiamy się, czy prawidłowo postępujemy, nie opodatkowując podatkiem od towarów i usług wydania egzemplarzy książek, które są obowiązkowo przekazywane przez naszą uczelnię bibliotekom wymienionym w ustawie o obowiązkowych egzemplarzach bibliotecznych oraz rozporządzeniu wydanym na jej podstawie.
Zagadnienie przedstawione w pytaniu jest tematem interpretowanym odmiennie (od dosłownie kilkunastu już lat) przez podatników oraz organy podatkowe. Kanwa ewentualnego sporu opiera się zaś na ustaleniu, czy – w tym konkretnym przypadku – podmiot prowadzący wydawnictwo działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą.
Nieodpłatne wydanie towarów (mamy tutaj do czynienia z książkami lub czasopismami) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem że w związku z ich nabyciem lub wytworzeniem podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT). A zatem kwestię ewentualnego obowiązku uczelni co do rozliczenia podatku należnego z tytułu wydania egzemplarzy obowiązkowych można rozważać, jeżeli w związku z ich wytworzeniem uczelni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli uczelnia wytworzyła dane publikacje wyłącznie w ramach działalności pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT albo zwolnionej z tego podatku (i nie mają być one wykorzystywane do sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT), to nieodpłatne wydanie takich egzemplarzy nie będzie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem.
Jeżeli natomiast publikacje powstały w związku z realizowaną sprzedażą podlegającą opodatkowaniu VAT, to w związku z wytworzeniem tych publikacji uczelni przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (w całości). Wówczas rzeczywiście należy rozważyć konieczność rozliczenia podatku należnego od nieodpłatnych wydań tzw. egzemplarzy obowiązkowych. Będzie tak również przy prawie do częściowego odliczenia, w razie gdy występuje związek nie tylko z działalnością opodatkowaną VAT, lecz także zwolnioną i/lub niepodlegającą opodatkowaniu VAT.
Ustawowy obowiązek wobec bibliotek
Jeżeli chodzi o tzw. egzemplarze obowiązkowe, to na mocy art. 3 ust. 1 ustawy o obowiązkowych egzemplarzach bibliotecznych wydawca, który udostępnia publicznie egzemplarze publikacji na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, obowiązany jest do nieodpłatnego przekazania uprawnionym bibliotekom liczby egzemplarzy publikacji (egzemplarze obowiązkowe). Dotyczy to podmiotów prowadzących na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej działalność polegającą na publikowaniu dzieł. A zatem jest to obowiązek ustawowy, związany z prowadzonym przez podatnika rodzajem działalności gospodarczej. Moim zdaniem istnieją przesłanki do uznania, że w tym konkretnym przypadku (nieodpłatne wydanie towarów na mocy ustawy) uczelnia nie działa w charakterze podatnika VAT (czyli podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą). Realizuje bowiem obowiązek nałożony przepisami prawa, dokonując przy tym czynności nieodpłatnej. Co prawda, jak stwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 2 czerwca 2016 r., w sprawie C-263/15, sama realizacja obowiązku ustawowego nie przesądza o braku opodatkowania danego świadczenia. Niemniej jednak orzeczenie to dotyczyło usług świadczonych z mocy prawa, w przypadku których występowała odpłatność. Brak odpłatności natomiast może przesądzać o tym, że dane świadczenie nie jest traktowane jako wykonywane w ramach działalności gospodarczej (wyrok Trybunału z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08).
Analogicznie należałoby podejść do przypadku nieodpłatnego wydania egzemplarzy obowiązkowych, gdy dochodzi do tego w ramach obowiązku ustawowego. Uzasadnione jest w takim przypadku przyjęcie, że uczelnia nie występuje w roli podatnika, wykonuje bowiem nałożone na nią obowiązki. To zaś pozwala postawić tezę o braku opodatkowania tych wydań. Sytuacja ta zdecydowanie różni się od wydań tzw. egzemplarzy autorskich, promocyjnych, gdzie wydawca (nawet uczelnia) działa w ramach stosunku cywilnoprawnego oraz przyszłej sprzedaży opodatkowanej. Egzemplarze autorskie są realizacją kontraktu cywilnoprawnego. Celem egzemplarzy promocyjnych jest dokonanie przyszłej sprzedaży (rozreklamowanie publikacji). W przypadku egzemplarzy autorskich wydawnictwo (uczelnia) uszczupla swój majątek, aby wypełnić obowiązki nałożonej przepisami prawa. Nie ma w tym obszarze żadnej woli. Nie otrzymuje też żadnej rekompensaty za dokonane wydania.
Jednoznaczne interpretacje fiskusa
Niemniej jednak – jak wskazałam na wstępie – nie jest to stanowisko aprobowane przez organy podatkowe. Z dostępnych w bazie Eureka indywidualnych interpretacji prawa podatkowego wynika, że tego typu nieodpłatne wydania wiążą się (zdaniem organów podatkowych) z koniecznością zastosowania art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Można wskazać tutaj na interpretacje indywidualne dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 stycznia 2017 r., nr 1462-IPPP2.4512.833.2016.2.BH, z 30 listopada 2011 r., nr IPPP1/443-1270/11-5/JL oraz dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 listopada 2014 r., nr IBPP1/443-759/14/LSz. Nie są mi znane obecnie wydawane interpretacje indywidualne w tym obszarze. Podejrzewam, że podatnicy przestali składać zapytania (a względem starych interpretacji żaden z podatników nie zdecydował się skierować sprawy do sądu).
Podstawa prawna
art. 7 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931)
art. 3 ust. 1 ustawy z 7 listopada 1996 r. o obowiązkowych egzemplarzach bibliotecznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 545)
