Klient w polityce rachunkowości ma zapis, że składniki majątku spełniające definicję środków trwałych o wartości początkowej: 1) do 3500 zł ‒ będą odpisywane w koszty zużycia materiałów w momencie oddania do używania, 2) od 3500 zł do 10 000 zł ‒ będą wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz będą amortyzowane jednorazowo w miesiącu oddania do użytkowania tego środka trwałego, 3) powyżej 10 000 zł będą amortyzowane. Przeanalizowano zapisy w księgach i stwierdzono, że w I półroczu tego roku klient zakupił bardzo dużo składników o niskiej wartości. Dlatego zastanawiamy się, czy powinniśmy zacząć je amortyzować bez względu na ich wartość.
Środki trwałe to składniki aktywów, których przewidywany okres użytkowania jest dłuższy niż 12 miesięcy. Ustawa o rachunkowości (dalej: u.r.) wprowadza warunek kompletności i zdatności do użytkowania, aby móc określić, od którego momentu należy rozliczać wartość początkową w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne. Z kolei warunek przeznaczenia na własne potrzeby wynika z konieczności odróżnienia ich od inwestycji.
Otwarty katalog
Zawarty w art. 3 ust. 1 pkt 15 u.r. katalog środków trwałych ma charakter otwarty. Przepis wskazuje, że są to w szczególności:
a) nieruchomości, w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy,
c) ulepszenia w obcych środkach trwałych,
d) inwentarz żywy.
Inne składniki, niewymienione wyżej, jeśli spełniają określone warunki, są też uznawane za środki trwałe. Muszą to być rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Podkreślić należy, że ustawa o rachunkowości nie wprowadza minimalnego progu wartości dla uznania składnika za środek trwały. To jednostki kierując się m.in. zasadą przewagi korzyści nad kosztami pozyskania informacji, zgodnie z zasadą istotności wprowadzają progi, w ramach których stosują uproszczone rozwiązania dla ujmowania i wyceny takich aktywów.
Środki trwałe ujmuje się w księgach rachunkowych jednostki w wartości początkowej. Wartością początkową środka trwałego jest cena nabycia (o której mowa w art. 28 ust. 2 i 8 u.r.) i/lub koszt wytworzenia (o którym mowa w art. 28 ust. 3 i 8 u.r.), powiększone o koszty finansowania zewnętrznego (o których mowa w art. 28 ust. 8 u.r.). Czyli chodzi o to, aby wartość początkowa środka trwałego niezależnie od sposobu jego pozyskania obejmowała wszelkie koszty, które mają związek przyczynowo-skutkowy z nabyciem/wytworzeniem tego składnika i uzyskaniem przez niego cech pozwalających na użytkowanie na potrzeby jednostki – wspominanej już zdatności i kompletności.
Możliwe uproszczenia
Jak już zostało zasygnalizowane, prawo bilansowe pozwala na stosowanie uproszczeń w odniesieniu do ujmowania i amortyzowania środków trwałych w art. 32 ust. 6 u.r. Przepis ten objaśnia Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe”. Wskazuje on, że uproszczenia mogą polegać na ujęciu składnika jako środka trwałego, przy czym pod datą przyjęcia do użytkowania jego wartość początkowa jest jednorazowo odpisywana w ciężar kosztów amortyzacji albo na ujęciu nakładów bezpośrednio w ciężar kosztów materiałów pod datą oddania do użytkowania. Stosowanie jednego lub jednocześnie kilku uproszczeń, zależnie od cech tego rodzaju składników, wymaga ustalenia jednego lub kilku poziomów wartości początkowej. Można wziąć pod uwagę przy tym przepisy podatkowe.
Ustalony poziom istotności, a w szczególności dolna granica wartości początkowej środków trwałych, wymagają wpisania do przyjętych przez jednostkę zasad (polityki) rachunkowości.
Może to być rozwiązanie takie, jak wskazano w pytaniu, czyli polegające na tym, że składniki majątku spełniające definicję środków trwałych o wartości początkowej:
1) do 3500 zł ‒ będą odpisywane w koszty zużycia materiałów w momencie oddania do używania,
2) od 3500 zł do 10 000 zł ‒ będą wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz będą amortyzowane jednorazowo w miesiącu oddania do użytkowania tego środka trwałego,
3) powyżej 10 000 zł ‒ będą amortyzowane.
Mogą być wprowadzone też dodatkowe warunki, polegające np. na tym, że pewne grupy techniczne są zawsze bez względu na ich wartość ujmowane w ewidencji środków trwałych i jednorazowo amortyzowane, jeśli ich wartość przekroczy np. 10 000 zł. W praktyce takie rozwiązanie jest przyjmowane w odniesieniu do sprzętu elektronicznego, sprzętu AGD czy narzędzi elektrotechnicznych. Kwota 10 000 zł jest w przypadku uproszczeń kwotą wynikająca z przepisów podatkowych, ale można przyjąć inny próg, który odpowiada specyfice aktywów jednostki.
Odnosząc się do wartości dokonanych w jednostce odpisów, należy wskazać, że ustawa o rachunkowości nie wskazuje limitów odpisów jednorazowych na dany rok itp. Tak więc stwierdzenie, że np. wartość jednorazowej amortyzacji przekroczyła 1 proc. sumy bilansowej, nie powoduje automatycznie żadnych działań polegających np. na zaprzestaniu jednorazowych odpisów.
Jeśli jednorazowe odpisy wynikają np. z wymiany wyposażenia w hotelu czy restauracji, to ich wartość nie budzi wątpliwości co do ich prawidłowości i zasadności. Jeśli jednak stwierdzone zostanie, że przyjęte rozwiązanie jest zbytnim uproszczeniem, bo w bieżącym okresie i prawdopodobnie w następnych zbyt wysoka wartość będzie odpisywana w koszty, to należy zmienić politykę rachunkowości i ze skutkiem od początku bieżącego roku obniżyć próg niskiej jednostkowej wartości. Zgodnie z KSR nr 7 „Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym ‒ ujęcie i prezentacja” to kierownik jednostki wskazuje, od początku którego roku obrotowego obowiązuje zmieniona w polityce zasada. Może być to początek trwającego roku.
Nie można natomiast stosować rozwiązania polegającego na ujmowaniu amortyzacji czy nakładów na zakup środka trwałego w rozliczeniach międzyokresowych. Ustawa o rachunkowości na to nie pozwala.
Jeśli w ocenie klienta (bo do niego należy decyzja) nakłady w tym roku, znaczące i przekraczające np. 1 proc. sumy bilansowej, w kolejnych latach raczej się nie powtórzą, to nie ma potrzeby zmiany polityki rachunkowości. Dodać należy, że w podmiotach, gdzie zmiany technologiczne następują szybko i konieczna jest szybka wymiana środków trwałych, nakłady na środki trwałe i potem ich jednorazowa amortyzacja lub nakłady na zakupy aktywów niezaliczanych do środków trwałych mogą przekraczać wartości znacznie wyższe niż wspomniany 1 proc. sumy bilansowej. ©℗
Podstawa prawna
art. 3 ust. 1 pkt 15, art. 28 ust. 2, 3 i 8, art. 32 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1488)
