Sprawozdania oddziału zagranicznej firmy wymagają legislacyjnych zmian

Składanie zatwierdzonych sprawozdań do Krajowego Rejestru Sądowego jest okazją, aby zwrócić uwagę, że niektóre jednostki mają problemy związane z ustaleniem właściwych procedur w tym zakresie. Chodzi o oddziały przedsiębiorców zagranicznych, które działają w Polsce, a w odniesieniu do których przepisy prawa bilansowego nie są do końca precyzyjne i pojawiają się wątpliwości co do niektórych obowiązków. Na kwestie te zwróciła też niedawno uwagę Polska Izba Biegłych Rewidentów w piśmie do Ministerstwa Finansów. Wskazujemy, w jakich obszarach ustawa o rachunkowości wymaga doprecyzowania.

Oddział przedsiębiorcy zagranicznego działa na podstawie ustawy z 6 marca 2018 r. o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U z 2022 r. poz. 470; dalej: ustawa o zasadach). Zgodnie z nią jest wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie częścią działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Przepisy wskazują, że przedsiębiorca zagraniczny w ramach oddziału może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie, w jakim prowadzi tę działalność za granicą. Podkreślić należy, że w odniesieniu do podmiotów prowadzących działalność finansową – w szczególności w zakresie kredytów czy ubezpieczeń ‒ są przewidziane dodatkowe regulacje, które mają na celu zapewnić bezpieczeństwo obrotu gospodarczego z uwzględnieniem specyfiki takiej działalności.

Jak wskazuje art. 19 ustawy o zasadach, przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany m.in. prowadzić dla oddziału oddzielną rachunkowość w języku polskim zgodnie z przepisami o rachunkowości. Taki sam obowiązek wynika z art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120; dalej: u.r.), który wskazuje na zastosowanie przepisów o rachunkowości dla oddziałów przedsiębiorców zagranicznych od początku ich działalności. Początkiem tej działalności jest uzyskanie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego ‒ rejestru przedsiębiorców.

Kto jest kierownikiem…

Pierwsze wątpliwości dotyczą tego, kogo należy uznać za kierownika jednostki w oddziale przedsiębiorcy zagranicznego. Czy będzie to kierownik przedsiębiorcy działającego za granicą? Jak wskazuje art. 3 ust. 1 pkt 6 u.r., kierownik jednostki to członek zarządu lub innego organu zarządzającego, a jeżeli organ jest wieloosobowy ‒ członkowie tego organu, z wyłączeniem pełnomocników ustanowionych przez jednostkę. W tym wypadku przepisy o działalności oddziałów nie wskazują na potrzebę powoływania zarządu. Decyzje w ramach podmiotu zagranicznego podejmuje zarząd zagranicznej jednostki funkcjonujący poza Polską. W odniesieniu do oddziału w art. 16 ustawy o zasadach wskazano, że przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział jest obowiązany ustanowić osobę upoważnioną w oddziale do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego. Biorąc pod uwagę wykładnię celowościową, ta osoba wyznaczona do reprezentowania przedsiębiorcy podejmuje bieżące decyzje operacyjne dotyczące oddziału, zarządza nim na co dzień, więc racjonalne jest, aby to ona jako powołana do prowadzenia spraw oddziału na co dzień była uznana za kierownika. Ta osoba jest też ujawniona w KRS. Taka interpretacja została również zawarta w pkt 3.2 Krajowego Standardu Rachunkowości nr 14 „Kontynuacja działalności oraz rachunkowość jednostek przy braku kontynuowania działalności”. Jednak na razie brakuje w tej sprawie jednoznacznego wskazania, doprecyzowania, jak np. w odniesieniu do likwidatora czy syndyka. Mogłyby pojawić się np. zapisy w u.r. wskazujące, że kierownikiem oddziału jest reprezentant, pod warunkiem oddelegowania go do tej roli przez odpowiedni organ przedsiębiorcy zagranicznego. Pamiętać należy, że kierownik jednostki jest odpowiedzialny co do zasady za wszystkie obowiązki nałożone przepisami prawa bilansowego, zadania wchodzące w zakres rachunkowości. I jest to odpowiedzialność bezpośrednia (jeśli obowiązków nie deleguje lub nie może delegować) albo odpowiedzialność z tytułu nadzoru. Kierownik jednostki jest obowiązany przede wszystkim zapewnić prowadzenie ksiąg rachunkowych i na ich podstawie z uwzględnieniem wszystkich procedur i wymaganych czynności zapewnić sporządzenie sprawozdania finansowego i je podpisać (łącznie z osobą, której powierzono prowadzenie ksiąg).

…a kto organem zatwierdzającym

Jeszcze więcej wątpliwości pojawia się w kontekście odpowiedzi na pytanie, kto jest organem zatwierdzającym i jakie są jego kompetencje, np. w zakresie wyboru firmy audytorskiej. Właśnie na ten problem zwrócono uwagę w korespondencji między Polską Izbą Biegłych Rewidentów a Ministerstwem Finansów. W piśmie DWR5.5101.48.2023 przypomniano, iż na podstawie art. 66 ust. 4 u.r. wyboru firmy audytorskiej do przeprowadzenia badania sprawozdania finansowego dokonuje organ zatwierdzający sprawozdanie finansowe jednostki, chyba że statut, umowa lub inne wiążące jednostkę przepisy prawa stanowią inaczej. Kierownik jednostki nie może dokonać takiego wyboru. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 7 u.r. przez organ zatwierdzający rozumie się organ, który zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, statutem, umową lub na mocy prawa własności jest uprawniony do zatwierdzania sprawozdania finansowego jednostki. Jednocześnie – na podstawie art. 53 ust. 2b u.r. ‒ roczne sprawozdanie finansowe oddziału przedsiębiorcy zagranicznego uważa się za zatwierdzone, jeżeli zostało zatwierdzone sprawozdanie finansowe przedsiębiorcy zagranicznego, obejmujące dane sprawozdania finansowego tego oddziału. Tu oczywiście należy zaznaczyć, że w praktyce bardzo często podmioty zagraniczne nie informują swoich oddziałów o zatwierdzeniu sprawozdania. Zdarzają się też niestety sytuacje, że oddział sporządza swoje sprawozdanie po sporządzeniu sprawozdania podmiotu zagranicznego. Jest to oczywiście naruszenie ogólnej zasady, że sprawozdanie finansowe prezentuje podmiot jako całość. Niestety czasem pracownicy, szczególnie biur rachunkowych, zgłaszają, że otrzymują zlecenie sporządzenia sprawozdania podmiotu za poprzednie lata. W takiej sytuacji najczęściej przecież sprawozdanie zagranicznego podmiotu dawno zostało zatwierdzone. Kiedy więc upłynie termin zatwierdzenia sprawozdania oddziału?

Jak wynika z powyższego, w u.r. w przypadku oddziału przedsiębiorcy zagranicznego wprost nie został określony organ zatwierdzający w rozumieniu tej ustawy. Jednakże u.r. jasno wskazuje, że nie może nim być kierownik jednostki. Oznacza to, że w praktyce najlepszym rozwiązaniem jest sytuacja, gdy w wewnętrznych regulacjach dotyczących działalności podmiotu zagranicznego jest wprost wskazane, iż np. podmiotu uprawnionego do badania dokonuje rada nadzorcza lub inny organ kontrolny podmiotu zagranicznego. Oczywiście jeśli w strukturze organizacyjnej oddziału przedsiębiorcy zagranicznego funkcjonuje wyodrębniony organ zatwierdzający, kompetencje innego organu obejmowałyby również wybór firmy audytorskiej. W przeciwnym wypadku kompetencje takie powinny wyraźnie wynikać z obowiązujących oddział regulacji umownych lub legislacyjnych.

Podkreślić więc należy, że osoba upoważniona do reprezentowania przedsiębiorcy zagranicznego i ujawniona w KRS nie może dokonać wyboru firmy audytorskiej do przeprowadzenia badania sprawozdania finansowego tego oddziału.

Składanie sprawozdań

Należy również przypomnieć o obowiązku, jaki ciąży na kierowniku jednostki – oddziału zagranicznego przedsiębiorcy w zakresie składania sprawozdań finansowych. Zgodnie z art. 69 ust. 1b i 1c u.r. kierownik oddziału przedsiębiorcy zagranicznego składa we właściwym rejestrze sądowym roczne sprawozdanie finansowe oddziału. Przy czym nie ma wskazanego terminu złożenia tego sprawozdania.

Z kolei zgodnie z art. 69 ust. 1c u.r. kierownik oddziału, mających siedzibę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakładu ubezpieczeń, zakładu reasekuracji, banku zagranicznego, instytucji kredytowej lub instytucji finansowej – w rozumieniu przepisów prawa bankowego (dalej: instytucja kredytowa lub finansowa), składa we właściwym rejestrze sądowym, sporządzone i zbadane zgodnie z przepisami prawa obowiązującymi w państwie siedziby instytucji kredytowej lub finansowej oraz przetłumaczone na język polski przez tłumacza przysięgłego, roczne sprawozdanie finansowe tej instytucji wraz ze sprawozdaniem z działalności oraz sprawozdaniem z badania. Na podstawie art. 69 ust. 1e u.r. nie są składane sprawozdania finansowe oddziałów takich instytucji.

Pojawiają się jednak wątpliwości, czy wymóg dotyczący np. złożenia tłumaczenia przysięgłego sprawozdania podmiotu zagranicznego dotyczy też „zwykłych” oddziałów, czy tylko oddziałów instytucji finansowych wymienionych w art. 69 ust. 1c. Interpretacja rozszerzająca nie jest tu wskazana, ale z takimi poglądami można się spotkać w praktyce. Pożądane byłoby więc, aby jednoznacznie wskazano to w przepisach. Ważne wydaje się też doprecyzowanie, czy złożeniu w KRS podlega sprawozdanie z badania, jeśli sprawozdanie oddziału badaniu podlegało. Często pojawiają się sytuacje, że sprawozdania są badane. Problemem w praktyce często jest też to, że oddziały zagraniczne nie są informowane o terminie, w jakim zostało zatwierdzone sprawozdanie podmiotu zagranicznego. Osoby reprezentujące te oddziały mają więc problem, kiedy upływa termin złożenia sprawozdania. Czy w tym wypadku obowiązuje też termin 15 dni od upływu sześciu miesięcy od dnia bilansowego? Przecież przepisy kraju przedsiębiorcy zagranicznego mogą przewidywać zupełnie inne reguły.

Konieczne zmiany

Brak konkretnych regulacji dotyczących możliwość zastosowania w tym obszarze reguł prawodawstwa innych krajów powoduje, że wątpliwości sygnalizowane powyżej są trudne do rozstrzygnięcia. Wydaje się więc niezwykle potrzebne, aby ustawodawca zwrócił uwagę na to zagadnienie, a przede wszystkim:

• doprecyzował wymogi w zakresie prowadzenia ksiąg i składania sprawozdań finansowych przez oddziały,
• uzupełnił definicję kierownika jednostki zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 6 u.r.,
• wskazał, które przepisy ustawy są stosowane do oddziałów z uwzględnieniem specyfiki tych oddziałów, w szczególności oddziałów instytucji kredytowej, ubezpieczyciela. ©℗