Dlaczego w Rb-27S i Rb-28S dochody i wydatki są wykazywane kompleksowo? Czy jednostka ma obowiązek ujmowania w sprawozdaniu każdej umorzonej należności?

RIO podważyła metodę sporządzania przez nasz urząd gminy sprawozdań Rb-27S i Rb-28S za 2022 r. W przypadku Rb-27S zamiast jednego sprawozdania złożyliśmy kilka – odrębnie dla każdego rejestru dochodów, analogicznie postąpiliśmy z Rb-28S, z tym że tu odrębnie zaprezentowaliśmy każdy rodzaj wydatku. Dlaczego sposób sporządzenia ww. sprawozdań został zanegowany przez izbę?
Chcąc odpowiedzieć na zadane pytanie, przede wszystkim trzeba zacząć od analizy przepisów ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: u.f.p.). I tak, zgodnie z art. 11 u.f.p., jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Jednostka budżetowa działa na podstawie statutu określającego w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności. Co ważne, zgodnie z przepisem „podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany planem finansowym jednostki budżetowej”.
Z kolei zgodnie rozporządzeniem ministra finansów z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej Rb-27S to sprawozdanie z wykonania planu dochodów budżetowych samorządowej jednostki budżetowej, zaś Rb-28S to sprawozdanie z wykonania planu wydatków budżetowych samorządowej jednostki budżetowej. Jednocześnie w par. 6 ust. 1 ww. aktu wykonawczego podano rodzaje sporządzanych sprawozdań. Są to:
  • jednostkowe – sporządzane przez kierowników jednostek organizacyjnych, kierowników jednostek obsługujących i naczelników urzędów skarbowych na podstawie ewidencji księgowej;
  • łączne, w szczegółowości sprawozdań jednostkowych – sporządzane przez dysponentów środków budżetu państwa (…);
  • zbiorcze, w szczegółowości sprawozdań jednostkowych, które są sporządzane przez przewodniczących zarządów jednostek samorządu terytorialnego na podstawie sprawozdań jednostkowych jednostek im podległych oraz sprawozdania jednostkowego jednostki samorządu terytorialnego, jako jednostki budżetowej i jako organu.
Co istotne, z systematyki przepisów ww. rozporządzenia nie wynika jednak, aby było dopuszczalne sporządzanie kilku sprawozdań w zakresie dochodów czy wydatków danej jednostki. Potwierdza to stanowisko Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 10 czerwca 2022 r. (znak WK-602/25/2022). W kontekście sygnalizowanej problematyki w wystąpieniu pokontrolnym izba stwierdziła nieprawidłowość polegającą na tym, że: „część jednostek organizacyjnych Miasta (…) złożyła na koniec poszczególnych okresów sprawozdawczych więcej niż jedno sprawozdanie Rb-27S (odrębnie dla każdego rejestru – dochody własne, dochody zlecone i dochody otrzymywane na realizację projektów z wykorzystaniem środków UE dla każdego projektu oddzielnie oraz sprawozdania podzielone na poszczególne rozdziały klasyfikacji budżetowej, z których każde stanowiło oddzielne sprawozdanie) oraz więcej niż jedno sprawozdanie Rb-28S (odrębnie dla każdego rejestru – wydatki własne, wydatki zlecone (…)”.
W wystąpieniu RIO podkreśliła, że jednostki budżetowe, uwzględniając dane z ksiąg rachunkowych, powinny składać jedno sprawozdanie z realizacji dochodów i jedno sprawozdanie z realizacji wydatków, gdyż sporządzone tylko w ten sposób sprawozdanie stanowi realizację obowiązku określonego w par. 9 ww. rozporządzenia w sprawie sprawozdawczości budżetowej i może być w dalszej kolejności podstawą sporządzenia sprawozdania zbiorczego. Dla przypomnienia dodajmy, że zgodnie z par. 9 kierownicy jednostek, kierownicy jednostek obsługujących i naczelnicy urzędów skarbowych są obowiązani sporządzać sprawozdania rzetelnie i prawidłowo pod względem merytorycznym i formalno-rachunkowym.
Finalnie RIO stwierdziła, że: (…) nie ma prawnego uzasadnienia sporządzanie wyodrębnionych sprawozdań budżetowych Rb-27S oraz Rb-28S w zakresie prowadzonych projektów, rejestrów lub tym bardziej poszczególnych działów klasyfikacji budżetowej – zamiast jednego – jednostkowego sprawozdania z wykonania planu dochodów (Rb-27S) albo planu wydatków (Rb-28S).
Reasumując, ustalenia kontrolne RIO są prawidłowe. Sprawozdanie jednostkowe, czy to Rb-27S, czy Rb-28S, bowiem powinno obejmować w sposób kompleksowy wszystkie dochody i wydatki danej jednostki. Nie ma podstaw do sporządzania odrębnych sprawozdań na poszczególne rodzaje dochodów czy wydatków. ©℗
Podstawa prawna
rozporządzenie z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. z 2022 r. poz. 144)
art. 11 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1634; ost. zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 2414)
Regionalna Izba Obrachunkowa zarzuciła nam błąd w sprawozdaniu Rb-27S. Chodzi o brak wykazania umorzonych odsetek od podatku od środków transportowych. Ulgę tę zastosowano na podstawie decyzji wójta gminy. Czy popełniono błąd, skoro umorzenie dotyczyło niewielkiej kwoty?
Skoro zapytanie dotyczy decyzji wydawanych przez organ podatkowy, warto w pierwszej kolejności odnieść się do przepisów ordynacji podatkowej. Na uwagę w tym zakresie zasługuje art. 67a. Z par. 1 ww. regulacji wynika, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może:
1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;
2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;
3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
Przy czym w orzecznictwie sądowym akcentuje się, że uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych oznacza, że istnienie przesłanek do ewentualnego umorzenia w postaci „ważnego interesu podatnika” lub „interesu publicznego” nie przesądza o zastosowaniu tej ulgi, gdyż organ podatkowy ma możliwość dokonania swobodnego wyboru w ocenie tego, czy zachodzi przypadek uzasadniający jej zastosowanie. Ulga podatkowa w postaci umorzenia zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę czy opłaty prolongacyjnej stanowi przy tym odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, a zatem musi mieć charakter wyjątkowy, związany z wystąpieniem zdarzeń o takim też charakterze, z reguły od samego podatnika niezależnych (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 18 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 56/19).
Wracając do pytania czytelnika, decyzja w sprawie umorzenia powinna mieć jednak odpowiednie odzwierciedlenie w sprawozdaniu Rb-27S, o którym mowa w rozporządzeniu ministra finansów z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Z punktu widzenia sygnalizowanych wątpliwości na szczególną uwagę zasługują zapisy zawarte w „Instrukcji sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego”. Ściślej rzecz ujmując, chodzi o par. 3 ust. 1 pkt 10 lit. a ww. instrukcji. Zgodnie z nim w kolumnie ,,Skutki decyzji wydanych przez organ podatkowy na podstawie ustawy – Ordynacja podatkowa, obliczone za okres sprawozdawczy” w zakresie umorzeń zaległości podatkowych wykazuje się kwoty dotyczące skutków udzielonych przez organ podatkowy gminy lub miasta na prawach powiatu za okres sprawozdawczy umorzeń w całości lub w części:
  • zaległości podatkowych,
  • odsetek za zwłokę lub
  • opłaty prolongacyjnej w podatkach i opłatach,
stanowiących dochód budżetu gminy lub miasta na prawach powiatu. Przy czym wykazane w tej kolumnie skutki powinny wynikać z decyzji wydanych przez właściwe organy gminy lub miasta na prawach powiatu, w zakresie zarówno bieżących, jak i zaległych należności.
Podobne naruszenie stwierdzono w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 19 sierpnia 2019 r. (znak WK-602/31/2019). W ramach ustaleń kontrolnych stwierdzono nieprawidłowość. Polegała ona na tym, że „w sprawozdaniu budżetowym Rb-27S z wykonania planu dochodów budżetowych jednostki samorządu terytorialnego za okres sprawozdawczy od początku roku do dnia 31 grudnia (…) roku nie wykazano umorzonych odsetek, w związku z wydaniem przez Wójta Gminy dwóch decyzji umarzających zaległości podatkowe w podatku od środków transportowych”.
Reasumując, w analizowanej sprawie faktycznie doszło do nieprawidłowości, gdyż niewykazanie odsetek od zaległego podatku w sprawozdaniu Rb-27S narusza przepisy sprawozdawcze. Niewielka kwota umorzonej należności bowiem nie uchyla obowiązku sprawozdawczego. ©℗
Podstawa prawna
rozporządzenie z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawo zdawczości budżetowej (Dz.U. z 2022 r. poz. 144)
art. 67a i 67b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. ‒ Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 2707)
Regionalna izba obrachunkowa zarzuciła burmistrzowi brak kontroli sprawozdania Rb-28S złożonego przez miejski ośrodek pomocy społecznej. Chodzi o niewłaściwe ujęcie wydatków na pobyt dzieci na wypoczynku zimowym – MOPS podał par. 311. Jaki powinien być właściwy?
W podanym zapytaniu chodzi w istocie o nieprawidłowości związane ze sprawozdaniem jednostkowym Rb-28S jednostki budżetowej, a ściślej rzecz ujmując, o sprawozdanie złożone przez miejski ośrodek pomocy społecznej, który wykonuje różne zadania wynikające zasadniczo z ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej. W art. 3 tego aktu prawnego postanowiono, że pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka. Zadaniem pomocy społecznej jest zapobieganie sytuacjom, o których mowa w art. 2 ust. 1, przez podejmowanie działań zmierzających do życiowego usamodzielnienia osób i rodzin oraz ich integracji ze środowiskiem. Rodzaj, forma i rozmiar świadczenia powinny być odpowiednie do okoliczności uzasadniających udzielenie pomocy, przy czym potrzeby osób i rodzin korzystających z pomocy powinny zostać uwzględnione, jeżeli odpowiadają celom i mieszczą się w możliwościach pomocy społecznej.
Formą realizowania zadań pomocy społecznej może być m.in. wydatkowanie środków na sfinansowanie pobytu uprawnionych dzieci w formie wypoczynku sezonowego. Z punktu widzenia jednostki budżetowej są to wydatki, które wymagają odpowiedniego ujęcia w sprawozdaniu Rb-28S z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z 2 marca 2010 r. ministra finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych. Jak wynika z przedstawionego przez czytelnika stanu faktycznego, MOPS ujął wydatki na zimowy wypoczynek dzieci w par. 311, który posiada oznaczenie „Świadczenia społeczne”. Z opisu tego paragrafu wynika, że obejmuje on świadczenia społeczne na rzecz osób fizycznych przewidziane w obowiązujących przepisach i układach zbiorowych pracy, w szczególności: świadczenia z tytułu ubezpieczeń społecznych pokrywane ze środków państwowych funduszy celowych; zapomogi dla podopiecznych; świadczenia wypłacane w ramach pomocy społecznej; świadczenia społeczne, zlecone do wypłaty, podlegające finansowaniu ze środków budżetu państwa, m.in. ryczałty energetyczne, dodatki kombatanckie, świadczenia dla osób deportowanych. Przytoczony paragraf nie będzie jednak właściwym wyborem dla wydatków związanych z pobytem zimowym dla dzieci. W tym zakresie adekwatnym rozwiązaniem będzie par. 430 „Zakup usług pozostałych”.
Co zaś się tyczy weryfikacji sprawo zdania MOPS przez burmistrza, na uwagę zasługują par. 9 ust. 3 i 4 rozporządzenia z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Z treści tych norm wynika, że, po pierwsze, jednostki otrzymujące sprawozdania są obowiązane sprawdzić je pod względem formalno-rachunkowym. Po drugie, jednostki otrzymujące sprawozdania są uprawnione do kontrolowania merytorycznej prawidłowości przekazanych sprawozdań – w tym celu mogą żądać przedstawienia wskazanych ksiąg rachunkowych i dokumentów.
Uwzględniając powyższy kontekst, należy przyjąć, że burmistrz nie wykonał należycie swoich obowiązków, skoro przyjął sprawozdanie jednostki organizacyjnej zawierające błędne ujęcie wydatków w podziałce klasyfikacyjnej wydatków.
Reasumując, wybór podziałek klasyfikacji budżetowej powinien być weryfikowany przez jednostkę otrzymującą sprawozdanie budżetowe Rb-28S jednostki organizacyjnej, w tym przypadku MOPS. Nie zwalnia to, rzecz jasna, jednostki organizacyjnej z obowiązku rzetelnego prezentowania danych w tym sprawozdaniu. ©℗
Podstawa prawna
rozporządzenie z 2 marca 2010 r. ministra finansów w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 513)
rozporządzenie z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (Dz.U. z 2022 r. poz. 144; ost.zm. Dz.U z 2024 r. poz. 2045 )
art. 3 ustawy z 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2268; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 185)
Zapraszamy do zadawania pytań
ria@gazetaprawna.pl