Z przeprowadzonej na koniec roku weryfikacji stanu zatrudnienia wynika, że w naszej firmie w 2022 r. znacząco zmieniała się liczba zatrudnionych. Zastanawiam się, jakie to będzie miało konsekwencje dla prezentacji funduszu świadczeń socjalnych na koniec roku. Różnice wynikające z weryfikacji będziemy ewidencjonować w styczniu, ale na jaki dzień mamy to zrobić? Jak w bilansie prezentować ten fundusz? Wyjaśnia Jadwiga Szabat, ECOVIS POLAND Audit Tax & Accounting Sp. z o.o.

Weryfikację zakładowego funduszu świadczeń socjalnych trzeba zaksięgować na dzień 31 grudnia 2022 r. Przypomnijmy, że zgodnie z ustawą z 4 marca 1996 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych wartość dokonanych odpisów na ten fundusz powinna odpowiadać rzeczywistemu stanowi zatrudniania pracowników w danym roku. Jeżeli z końcem roku okazało się, że faktyczna przeciętna liczba zatrudnionych uległa zmniejszeniu lub zwiększeniu w porównaniu z planowanym zatrudnieniem, pracodawca jest obowiązany do ponownego obliczenia wielkości odpisu na dany rok i wprowadzenia do ksiąg rachunkowych odpowiednich zapisów korygujących. Przy czym skutki takiej analizy ujmuje się jeszcze w księgach „starego” roku nawet wtedy, gdy obliczenie przeciętnej liczby zatrudnionych i w konsekwencji wartości odpisów nastąpiło już w styczniu 2023 r.

Większa liczba…

Jeśli odpis na ZFŚS za 2022 r. uległ zwiększeniu, to należy pod datą 31 grudnia 2022 r. wprowadzić do ksiąg rachunkowych za 2022r. uzupełniający odpis na ten fundusz:
  • Wn „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia”,
  • Ma „Fundusze specjalne – ZFŚS”.

Przykład 1

Zwiększenie
Spółka BCD sp. z o.o. planowała w marcu przeciętne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty 85 osób. W trakcie 2022 r. dokonano więc odpisów w wysokości: 85 * 1662,97 = 141 352,45 zł. Tymczasem na koniec grudnia 2022 r. okazało się, że faktyczne przeciętne zatrudnienie wyniosło 99 osób. Zatem konieczne będzie uzupełnienie odpisu o: (99 – 85) * 1662,97 = 23 281,58 zł
Zostanie to zaksięgowane:
1. Ujęcie dodatkowego odpisu w zespole 4:
• Wn „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia” 23 281,58 zł,
• Ma „Fundusze specjalne – ZFŚS” 23 281,58 zł.
2. Ujęcie kosztu w zespole 5:
• Wn „Koszty zarządu” 23 281,58 zł,
• Ma „Rozliczenie kosztów” 23 281,58 zł.
W związku ze zwiększeniem odpisu na ZFŚS za 2022 r. należy też dokonać przelewu środków z bieżącego rachunku bankowego na wyodrębniony rachunek bankowy ZFŚS (w równowartości tego uzupełniającego odpisu). Jest to warunek zaliczenia tego dodatkowego odpisu do kosztów uzyskania przychodów. Co ważne, odpisy na ZFŚS, którym nie towarzyszy przelew środków, należy ująć w ewidencji analitycznej na koncie kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (NKUP):
  • Wn „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia – NKUP”,
  • Ma „Fundusze specjalne – ZFŚS”.
Po dokonaniu przelewu środków pieniężnych w 2023 r. zakład pracy będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych tego roku tę część odpisu, która w ubiegłym roku nie stanowiła kosztów podatkowych. Nie będzie jednak temu towarzyszył zapis w księgach rachunkowych na kontach przeznaczonych do ewidencji kosztów.

…i mniejsza

Zdarzyć się też może, że rzeczywista liczba zatrudnionych ustalona wg stanu na koniec 2022 r. była niższa niż ta planowana w lutym/marcu 2022 r. W takiej sytuacji zakład pracy, czyli administrator ZFŚS, ma prawo dokonać zmniejszenia wartości funduszu i wycofania części środków pieniężnych, które wcześniej zostały przekazane na wyodrębniony rachunek bankowy. W sytuacji gdy roczny odpis na ZFŚS podlegał zmniejszeniu, w księgach rachunkowych należało dokonać następującego zapisu:
  • Wn „Fundusze specjalne – ZFŚS”,
  • Ma „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia”.

Przykład 2

Zmniejszenie
Spółka CDE sp. z o.o. planowała w marcu przeciętne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty 85 osób. W trakcie 2022 r. dokonano więc odpisów w wysokości: 85 * 1662,97 = 141 352,45 zł. Na koniec grudnia okazało się, iż faktyczne przeciętne zatrudnienie wyniosło 75 osób. Należy zatem dokonać pomniejszenia odpisu o kwotę: (85 – 75) *1662,97 = 16 629,70 zł.
Zostanie to zaksięgowane stornem czerwonym (zapisy ujemne):
1. Ujęcie zmniejszenia odpisu
w zespole 4:
• Wn „Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia” 16 629,70 zł,
• Ma „Fundusze specjalne – ZFŚS” 16 629,70 zł.
2. Ujęcie kosztu w zespole 5:
• Wn „Koszty zarządu” 16 629,70 zł,
• Ma „Rozliczenie kosztów” 16 629,70 zł.
W przypadku zmniejszenia odpisu na fundusz należy dokonać przelewu środków z wyodrębnionego rachunku ZFŚS na rachunek podstawowy. Księguje się to na podstawie wyciągu bankowego zapisem:
  • Wn „Rachunek bieżący”,
  • Ma „Rachunek ZFŚS”.
Warto podkreślić, że w takiej sytuacji jednostka w dacie korekty rocznej powinna pomniejszyć koszty uzyskania przychodów. Nadwyżka nie stanowi bowiem kosztu podatkowego, gdyż jest to kwota powyżej tzw. odpisu podstawowego. Odpisem podstawowym jest wartość uzyskana z przemnożenia liczby zatrudnionych i odpisu na jedną osobę. Nie należy natomiast korygować kosztów w poszczególnych miesiącach, ponieważ wtedy, w dacie wpłaty środków pieniężnych na wyodrębniony rachunek, założenia co do wysokości odpisu były prawidłowe, opierały się bowiem na planowanej liczbie zatrudnionych. Co ważne, po weryfikacji do stanu rzeczywistego koszty uzyskania przychodów nie mogą być wyższe niż odpis podstawowy.

Inwentaryzacja

Zaznaczyć należy też, że na dzień bilansowy stan ZFŚS (w pasywach jednostki) trzeba zinwentaryzować w drodze weryfikacji, co wynika z art. 26 ust. 1 pkt 3 ustawy o rachunkowości. Trzeba to zrobić teraz, analizując zapisy na koncie księgowym, dokumenty potwierdzające zobowiązania i zapłaty ze środków funduszu, udzielone i spłacane pożyczki pracownicze itp. Natomiast środki pieniężne ZFŚS są inwentaryzowane poprzez potwierdzenie salda z bankiem (por. art. 26 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości) i to musiało być zrobione na 31 grudnia br. Przy czym należy mieć na uwadze, że na koniec roku mogą wystąpić przejściowe różnice i saldo Ma konta „Fundusze specjalne” (w analityce: ZFŚS) nie będzie takie samo jak saldo Wn konta „Rachunek ZFŚS”. Taki stan może być wynikiem tego, że m.in. po utworzeniu odpisu na ZFŚS nie przekazano całości lub części środków pieniężnych na rachunek bankowy ZFŚS albo że wydatki na cele socjalne, które powinny być finansowane z ZFŚS, zapłacono z rachunku bieżącego i jeszcze nie dokonano ich refundacji.

Bilans

Stan ZFŚS w bilansie jest prezentowany w pasywach w pozycji zależnej od załącznika do ustawy o rachunkowości, według którego jest sporządzany bilans. Gdy stosowany jest załącznik nr 1, wykazuje się go w pozycji B.III.4 „Fundusze specjalne”. Jeśli jednostka korzysta:
  • z załącznika nr 4, to prezentuje go w pozycji B „Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania”;
  • z załącznika nr 5, to prezentuje go w pozycji B.III lit. c) „Zobowiązania krótkoterminowe, w tym fundusze specjalne”.
Natomiast stan środków pieniężnych ujmuje się w aktywach bilansu w pozycji:
  • B.III.1 lit. c „Środki pieniężne w kasie i na rachunkach”, gdy stosowany jest załącznik nr 1 do ustawy o rachunkowości;
  • B „Aktywa obrotowe” – załącznik nr 4;
  • B.III lit. a) „Krótkoterminowe aktywa finansowe, w tym środki pieniężne w kasie i na rachunkach”, gdy stosowany jest załącznik nr 5.©℗
Podstawa prawna
ustawa z 4 marca 1996 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 923; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 2666)
ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 217; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1488)