Jednostki są zobowiązane do ujmowania w księgach rachunkowych zdarzeń zgodnie z zasadami rachunkowości. Wynika z nich m.in., że należy przyporządkowywać skutki operacji gospodarczych do lat, w których się wydarzyły, a ujawnione błędy poprawiać w jak najwcześniejszym okresie sprawozdawczym. Oznacza to, że jeśli nawet w styczniu 2023 r. został ujawniony błąd dotyczący przeszłości, a księgi rachunkowe za 2022 r. są jeszcze otwarte i sprawozdanie finansowe za ten okres nie zostało sporządzone, to zasadniczo należy poprawić błąd w taki sposób, aby odzwierciedlić ten fakt jeszcze w danych za 2022 r.

Błąd istotny czy nie

Nieco inaczej postępujemy, jeśli sprawozdanie za 2022 r. zostanie już sporządzone. Wtedy analizuje się istotność błędu. W przypadku gdy charakter błędu, jego wartość, rodzaj pozycji czy operacji, której dotyczy, są ważne z jakiegoś powodu dla odbiorców informacji zawartych w sprawozdaniu, to należy otworzyć księgi rachunkowe, poprawić błąd i sporządzić sprawozdanie na nowo. Jeśli natomiast w wyniku oceny błędu stwierdzi się, że jego poprawienie na bieżąco nie wpłynie na decyzje podejmowane przez czytelników sprawozdania, to należy poprawić błąd w księgach za 2023 r.
W sytuacji z pytania mamy do czynienia z błędem ujawnionym na początku 2023 r., zatem w okresie, gdy są przygotowywane dane do sprawozdania finansowego. Początek roku to właśnie czas, kiedy różnego rodzaju niedociągnięcia z poprzedniego roku (a czasem lat) wychodzą na światło dzienne. Co do zasady należy poprawić te nieprawidłowości w taki sposób, aby sprawozdanie za 2022 r. nie zawierało już tych błędów.
W księgach rachunkowych podatek od nieruchomości za dany rok zasadniczo odnosi się w koszty działalności operacyjnej tego roku. Pod datą deklaracji na podatek od nieruchomości, decyzji bądź dowodu PK sporządzonego na ich podstawie ujmuje się pełną kwotę podatku dotyczącego danego roku (niezależnie od liczby i terminów płatności). Jeśli kwota tego podatku nie jest w ocenie jednostki istotna, jest to ujęcie jednorazowe. Jeżeli jednak w ocenie jednostki kwota podatku od nieruchomości jest na tyle znacząca, że zarachowanie jej do kosztów jednorazowo mogłoby wpłynąć negatywnie na obraz jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy, to powinno się ją rozliczać w czasie, poniższymi zapisami.
1. Ujęcie kwoty podatku za cały rok na podstawie deklaracji rocznej:
  • Wn „Podatki i opłaty”,
  • Ma „Rozrachunki publicznoprawne z tytułu podatku od nieruchomości”.
2. Przeniesienie do rozliczenia w czasie:
  • Wn „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów”,
  • Ma „Rozliczenie kosztów”,
3. Dokonywanie odpisu w bieżącym miesiącu:
  • Wn konto zespołu 5,
  • Ma „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów”.
Ujawnione w trakcie prac bilansowych za 2022 r. skutki nadpłaty w podatku od nieruchomości należy ująć po prostu jako należność publicznoprawną. Nie ma znaczenia, czy będzie zwrot, czy zaliczenie na poczet następnych zobowiązań. Na dzień bilansowy spółka ma prawo oczekiwać rozliczenia kwoty nadpłaty. To prawo ma przynieść korzyści (albo zmniejszenie zobowiązania z tytułu podatku, albo środki pieniężne). Definicja aktywa i należności jest zatem spełniona. Należy więc dokonać księgowania:
  • Wn „Rozrachunki publicznoprawne z tytułu podatku od nieruchomości” – nadpłata,
  • Ma „Pozostałe przychody operacyjne” – wartość podatku za 2020 r. i 2021 r.,
  • Ma „Podatki i opłaty” – wartość podatku za 2022 r.
Oczywiście dla czystości zapisów można dokonać ujęcia operacji stornem czerwonym. Zatem w bilansie na koniec 2022 r. ta kwota zostanie zaprezentowana jako „Krótkoterminowe należności – z tytułu podatków ceł i ubezpieczeń społecznych”. Drugostronnie należność należało ująć w korespondencji z pozostałymi przychodami operacyjnymi w odniesieniu do kwot za 2022 r. i jako zmniejszenie kosztów podatku od nieruchomości za 2022 r.
Jeśli nadpłata zostanie zaliczona na poczet spłaty bieżących zobowiązań, to należy ją zaksięgować:
  • Wn „Rozrachunki publicznoprawne z tytułu podatku od nieruchomości” – aktualne zobowiązanie,
  • Ma „Rozrachunki publicznoprawne z tytułu podatku od nieruchomości” – nadpłata.
Z kolei otrzymany zwrot należy ująć:
  • Wn „Rachunek bankowy”,
  • Ma „Rozrachunki publicznoprawne” – nadpłata.

Rozliczenie nadpłaty w podatku dochodowym

Podatek od nieruchomości. Czy gmina może ustalić inną stawkę dla wybranego rejonu miasta?
Podatek od nieruchomości. Czy gmina może ustalić inną stawkę dla wybranego rejonu miasta?

Zobacz również
O ile ujęcie w rachunkowości nie stwarza problemów, to warto zasygnalizować niejednolitą linię interpretacyjną w podatku dochodowym dotyczącą rozliczenia takiej nadpłaty. Jak wskazano np. w interpretacji indywidualnej dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 grudnia 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.512.2020.1.IM, w sytuacji gdy podatek od nieruchomości zostanie zapłacony w zawyżonej wysokości, w związku z czym wystąpi jego nadpłata, należy tę nadpłatę odpowiednio rozliczyć na gruncie CIT. Dotychczas przyjmowało się generalnie, że w przypadku nadpłaty podatku od nieruchomości zaliczonego uprzednio do kosztów uzyskania przychodów nie koryguje się kosztów podatkowych. Kwota nadpłaty jest natomiast zaliczana do przychodów podatkowych. Na podstawie bowiem art. 12 ust. 4 pkt 6 ustawy CIT do przychodów nie zalicza się zwróconych, umorzonych lub zaniechanych podatków i opłat stanowiących dochody budżetu państwa albo budżetów jednostek samorządu terytorialnego niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. W omawianym przypadku podatek od nieruchomości był zaliczony do kosztów podatkowych, więc wyłączanie z przychodów nie znajdzie tu zastosowania. W interpretacji organ podatkowy stwierdził ponadto, że momentem rozpoznania tego przychodu będzie dzień zwrotu nadpłaty. Za dzień zwrotu nadpłaty uważa się natomiast dzień:
  • obciążenia rachunku bankowego organu podatkowego na podstawie polecenia przelewu,
  • nadania przekazu pocztowego,
  • wypłacenia kwoty nadpłaty przez organ podatkowy lub postawienia nadpłaty do dyspozycji podatnika w kasie.
Z kolei interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 27 lipca 2022 r., nr 0111-KDIB2-1.4010.280.2022.2.DD dotyczyła nadpłaty podatku od nieruchomość stwierdzonej w wyniku kontroli przeprowadzonej przez Najwyższą Izbę Kontroli. W interpretacji tej organ podatkowy przyznał rację podatnikowi, że w przypadku wystąpienia nadpłaty podatku od nieruchomości koryguje się koszty uzyskania przychodów (zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy CIT dotyczącym korekt kosztów podatkowych). Korekty tej dokonuje się na bieżąco, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym zostały otrzymane pisma potwierdzające przyczyny korekty. Trudno przesądzić, czy przywołana interpretacja oznacza trwałą zmianę stanowiska organów podatkowych w tej kwestii.
Należy więc z punktu widzenia podatku dochodowego wnikliwie przeanalizować wszystkie okoliczności stwierdzenia nadpłaty i w razie wątpliwości co do sposobu jej rozliczenia wystąpić z wnioskiem o interpretację indywidualną w tym zakresie. ©℗
Podstawa prawna
art. 20 ust. 1, art. 4 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U z 2021 r. poz. 217; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1488)
art. 12 ust. 4 pkt 6, art. 15 ust. 4i ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 2640)