Od 22 lipca br. obowiązuje wiele zmian wprowadzonych do MSSF/MSR. Niektóre z nich wywierają ogromny wpływ na sprawozdania. Inne dotyczą tylko niektórych jednostek i wybranych obszarów sprawozdawczości.
Zastosowanie jednych i drugich jest jednak warunkiem uznania, że sprawozdanie zostało przygotowane zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej. Generalnie są to zmiany wprowadzone w ramach stałego procesu usprawniania, co pozwala na bardziej spójne stosowanie standardów oraz aktualizację Międzynarodowych Standardów Rachunkowości. Zmiany te mają zastosowanie najpóźniej wraz z rozpoczęciem kolejnego roku obrotowego jednostki, rozpoczynającego się 1 stycznia 2022 r. lub później. A zatem znajdą zastosowanie przy sporządzaniu sprawozdań finansowych za 2022 r.
msr 16
Zmiany w ramach MSR 16 „Rzeczowe aktywa trwałe” mają na celu doprecyzowanie zagadnień związanych z początkową wyceną. Ogólna reguła mówiąca, że na cenę nabycia lub koszt wytworzenia pozycji rzeczowych aktywów trwałych składają się określone pozycje poniżej nie ulega zmianie. Wartość początkową tworzą, zatem:
a) cena zakupu, łącznie z cłami importowymi i niepodlegającymi odliczeniu podatkami od zakupu, pomniejszona o opusty handlowe i rabaty;
b) wszystkie inne pozwalające się bezpośrednio przyporządkować koszty poniesione w celu dostosowania składnika aktywów do miejsca i stanu, w którym może on funkcjonować w sposób zgodny z zamierzeniami kierownictwa;
c) szacunkowe koszty demontażu i usunięcia składnika aktywów oraz koszty przeprowadzenia renowacji miejsca, w którym się znajdował, do których jednostka jest zobowiązana w związku z nabyciem pozycji rzeczowych aktywów trwałych lub używaniem składnika rzeczowych aktywów trwałych w danym okresie w celu innym niż wytwarzanie wyrobów.
Obecnie zmieniono jednak par. 17 i dodano, że do takich nakładów bezpośrednich zalicza się także koszty badania, czy składnik aktywów funkcjonuje prawidłowo (tj. oceny, czy wyniki techniczne i fizyczne danego składnika aktywów są takie, że można go wykorzystać do produkcji lub dostawy towarów lub świadczenia usług, wynajmu stronom trzecim lub do celów administracyjnych).
Zmiana ta pozwoli jednoznacznie rozstrzygnąć sposób rozliczenia nakładów związanych z testowaniem np. prawidłowości funkcjonowania linii produkcyjnych maszyn.
Przykład
Linia produkcyjna
Spółka A wybudowała linię do produkcji pelletu. Zatrudniła następnie eksperta do jej przetestowania. Koszty testów próbnych, w tym również koszty zużytego surowca, ujęte zostaną jako nakłady zwiększające wartość początkową maszyny.
Przykład
Sprzedaż produktów
Spółka B testując maszynę, wyprodukowała 5000 cegieł nowej generacji. Koszty zużytych surowców wyniosły 30 000 zł. Produkcję udało się sprzedać za 32 000 zł. Zgodnie z nowo dodanym par. 20A MSR 16 jednostka ujmuje przychody ze sprzedaży takich pozycji oraz koszty tych pozycji w rachunku zysków i strat zgodnie ze standardami mającymi zastosowanie. W tym wypadku więc kwota 32 000 zł będzie zwiększała przychody ze sprzedaży produktów, a kwota 30 000 zł będzie elementem kosztu wytworzenia sprzedanych produktów.
W konsekwencji wprowadzonej zmiany w par. 74 dodano, że w sprawozdaniu finansowym ujawnia się także kwotę nakładów uwzględnionych w wartości bilansowej pozycji rzeczowych aktywów trwałych w toku budowy oraz kwotę zobowiązań umownych do nabycia rzeczowych aktywów trwałych.
Dodatkowo w par. 74A wskazano nowy wymóg informacyjny. Jednostki od 2022 r. powinny ujawniać w sprawozdaniu z całkowitych dochodów, w sprawozdaniu finansowym lub dodatkowych notach:
a) kwotę otrzymanych odszkodowań uzyskanych od stron trzecich z tytułu utraty wartości, utracenia lub zaniechania pozycji rzeczowych aktywów trwałych ujętych w rachunku zysku i strat; oraz
b) kwoty wpływów i kosztów ujętych w rachunku zysków i strat zgodnie z par. 20A, które odnoszą się do wytworzonych produktów, które nie są wynikiem działalności operacyjnej jednostki i których linie pozycji w sprawozdaniu z całkowitych dochodów obejmują takie wpływy i koszty.
Jednostka stosuje omawiane zmiany retrospektywnie, ale tylko w odniesieniu do rzeczowych aktywów trwałych, które są dostosowane do miejsca i warunków niezbędnych do umożliwienia im działania w sposób zamierzony przez kierownictwo w dniu lub po dniu rozpoczęcia najwcześniejszego okresu przedstawionego w sprawozdaniu finansowym, w którym jednostka po raz pierwszy zastosowała te zmiany. Dla większości jednostek będzie to 2022 r. Jeśli w 2021 r. lub latach wcześniejszych jednostka ponosiła nakłady na testowanie linii i urządzeń (lub innych środków trwałych), to ujmuje łączny efekt pierwszego zastosowania niniejszych zmian jako korektę bilansu otwarcia zysków zatrzymanych.
msr 37
W standardzie MSR 37 „Rezerwy, zobowiązania warunkowe i aktywa warunkowe” doprecyzowano definicję umowy rodzącej obciążenia. Zdefiniowana ona została jako umowa, na podstawie której nieuniknione koszty wypełnienia obowiązku przeważają nad korzyściami, które – według przewidywań – będą uzyskane na mocy tej umowy. Na nieuniknione koszty wynikające z umowy składają się co najmniej koszty netto zakończenia umowy, odpowiadające niższej spośród kwot kosztów wypełnienia umowy i kosztów wszelkich odszkodowań lub kar wynikających z jej niewypełnienia. Dodany par. 68A objaśnia, że koszty wypełnienia umowy obejmują koszty bezpośrednio związane z umową. Koszty bezpośrednio związane z umową obejmują zarówno:
a) przyrostowe koszty wypełnienia tej umowy np. robocizna i materiały, jak i
b) przypisanie innych kosztów, które odnoszą się bezpośrednio do wypełnienia umów, np. przypisanie odpisów amortyzacyjnych do składnika rzeczowych aktywów trwałych wykorzystywanego do wypełnienia tej umowy.
Zmieniono też par. 69, który, że przed utworzeniem oddzielnej rezerwy na umowę rodzącą obciążenia jednostka ujmuje odpis aktualizujący z tytułu utraty wartości aktywów wykorzystanych do wypełnienia tej umowy (zob. MSR 36).
Przykład
Rozbiórka
Spółka X jest stroną umowy, na mocy której prawdopodobnie będzie zobowiązana do wyburzenia obiektów na dzierżawionym gruncie. Spółka szacując kwotę rezerwy na koszty tej rozbiórki, powinna policzyć wszystkie nakłady, jakie prawdopodobnie poniesie, aby wywiązać się z tego obowiązku, Jeśli będzie dokonywała rozbiórki własnymi siłami, to w kwocie rezerwy powinna uwzględnić nie tylko koszty płac pracowników wraz z narzutami oraz usługi podwykonawców, lecz także amortyzację maszyn i urządzeń, które będą wykorzystywane w trakcie prac.
Jednostka ma stosować te zmiany do umów, w odniesieniu do których nie wypełniła jeszcze wszystkich zobowiązań, w dniu rozpoczęcia rocznego okresu sprawozdawczego, w którym stosuje te zmiany po raz pierwszy (czyli 1 stycznia 2022 r.). Jednostka nie przekształca danych porównawczych.
mssf 3
W ramach zmian do MSSF 3 „Połączenia jednostek” doprecyzowano warunki ujmowania aktywów i zobowiązań powstałych w wyniku przejęcia jednostki oraz ujawnień w tym zakresie. Ogólna zasada wskazana w par. 10 zakłada, że w dniu przejęcia jednostka przejmująca ujmuje, osobno od wartości firmy, możliwe do zidentyfikowania nabyte aktywa, przejęte zobowiązania oraz wszelkie udziały w jednostce przejmowanej. Ujęcie możliwych do zidentyfikowania nabytych aktywów i przejętych zobowiązań zależy od warunków przedstawionych w par. 11 i 12. I tu pojawiła się potrzeba uściślenia, że aby możliwe do zidentyfikowania nabyte aktywa i przejęte zobowiązania mogły zakwalifikować się do ujęcia przy zastosowaniu metody przejęcia, muszą na dzień przejęcia spełniać definicję aktywów i zobowiązań zawartą w „Założeniach koncepcyjnych sprawozdawczości finansowej”. Doprecyzowano, że np. koszty, których jednostka przejmująca się spodziewa, ale nie jest zobowiązana do ich poniesienia w przyszłości w celu realizacji planu zaprzestania prowadzenia działalności jednostki przejmowanej, zakończeniu stosunku pracy lub przeniesienia pracowników jednostki przejmowanej, nie stanowią zobowiązań na dzień przejęcia.
Zmienia się też par. 11 oraz skreśla się przypis do „Założeń koncepcyjnych sporządzania i prezentacji sprawozdań finansowych” w par. 11. Ponadto zmieniono par. 14, 21, 22 i 23 oraz dodano par. 21A, 21B, 21C, 23A i 64Q. Powyżej par. 21A dodano nagłówek, a poniżej par. 21 i powyżej par. 22 zmieniono nagłówki. Wytyczne w tym zakresie zostały objaśnione w par. B31‒B40 i 21A‒28B. Odniesiono się tam m.in. do zobowiązań i zobowiązań warunkowych objętych zakresem MSR 37 lub KIMSF 21. (Interpretacja Komitetu ds. Interpretacji Międzynarodowej Sprawozdawczości Finansowej). W przypadku opłaty, która byłaby objęta zakresem KIMSF 21, jednostka przejmująca stosuje regulacje KIMSF 21 w celu ustalenia, czy zdarzenie obligujące, które powoduje powstanie zobowiązania do uiszczenia opłaty, nastąpiło do dnia przejęcia. Jednostka przejmująca ujmuje też na dzień przejęcia zobowiązanie warunkowe przejęte w ramach połączenia jednostek, jeśli stanowi ono bieżący obowiązek wynikający z przeszłych zdarzeń i jego wartość godziwą można wiarygodnie wycenić. Zgodnie ze zmienionym par. 23 jednostka ujmuje zobowiązanie warunkowe przejęte w ramach połączenia jednostek na dzień przejęcia, nawet jeśli nie jest prawdopodobne, że w celu uregulowania zobowiązania niezbędny będzie wypływ zasobów zawierających w sobie korzyści ekonomiczne.
mssf 1
Zmiany w MSSF 1 „Zastosowanie Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej po raz pierwszy” to kolejne, które mają uprościć przejście z krajowych przepisów na sprowadzanie sprawozdań według MSSF. Od 1 stycznia 2022 r. jednostka zależna rozpoczynająca stosowanie MSSF w swej sprawozdawczości może zdecydować się w swoim sprawozdaniu finansowym na wycenę skumulowanych różnic z tytułu przeliczenia z waluty obcej w odniesieniu do wszystkich operacji zagranicznych w wartości bilansowej, która byłaby uwzględniona w skonsolidowanym sprawozdaniu finansowym jednostki dominującej, w oparciu o datę przejścia przez jednostkę dominującą na MSSF.
mssf 9
Kwestie dotyczące zobowiązań finansowych objaśniono w ramach zmian w MSSF 9 „Instrumenty finansowe”. Doprecyzowano w par. B3.3.6A, że jeśli wymiana instrumentów dłużnych lub modyfikacja postanowień umowy jest traktowana jako wygaśnięcie zobowiązania, to wszelkie poniesione koszty i opłaty są ujmowane jako część zysków lub strat powstających w związku z wygaśnięciem zobowiązania. Jeśli jednak wymiana lub modyfikacja nie jest traktowana jako wygaśnięcie zobowiązania, to wszelkie poniesione koszty i opłaty korygują wartość bilansową zobowiązania i są amortyzowane w okresie pozostającym do daty wymagalności zmodyfikowanego zobowiązania.
msr 41
Zgodnie z zasadą przewidzianą w zmienionym par. 22 MSR 41 „Rolnictwo” jednostka gospodarcza nie uwzględnia przy dokonywaniu wyceny aktywów biologicznych żadnych przepływów środków pieniężnych przeznaczonych na finansowanie składnika aktywów lub przywracanie aktywów biologicznych po zbiorach/pozyskaniu (np. kosztu założenia szkółki leśnej po wyrębie drzew). ©℗
Podstawa prawna
rozporządzenie Komisji (UE) 2021/1080 z 28 czerwca 2021 r. zmieniające rozporządzenie (WE) nr 1126/2008 przyjmujące określone międzynarodowe standardy rachunkowości zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1606/2002 Parlamentu Europejskiego i Rady w odniesieniu do Międzynarodowych Standardów Rachunkowości 16, 37 i 41 oraz Międzynarodowych Standardów Sprawozdawczości Finansowej 1, 3 i 9 (Dz.Urz. UE z 2021 r. L 234, s. 90)