Ustawodawca przesądził: jeżeli spółka z udziałem JST prowadzi działalność służącą bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, to nie zapłaci tej daniny w ogóle. Pozostali natomiast skorzystają z dwuletniego zwolnienia, a później ustalą podatek na korzystniejszych zasadach - pisze Radosław Kowalski, doradca podatkowy.

W nowo dodanym art. 24ca ust. 14 pkt 8 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 1967; dalej: ustawa o CIT) zaznaczono, że podatek minimalny nie ma zastosowania do podatników będących spółkami prowadzącymi gospodarkę komunalną, o których mowa w rozdziale 3 ustawy z 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 679). W powołanych regulacjach dotyczących gospodarki komunalnej mowa jest o spółkach akcyjnych i spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, tworzonych przez jednostki samorządu terytorialnego, a także do których takie jednostki przystępują. Jeżeli zatem taka spółka samorządowa prowadzi gospodarkę komunalną, tj. służącą bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej (zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych), to w ogóle nie podlega podatkowi minimalnemu.
Co ważne, wyłączenie to – chociaż zawiera aspekt przedmiotowy przejawiający się poprzez wymóg, by spółka samorządowa prowadziła gospodarkę komunalną – w istocie ma charakter generalny i stricte podmiotowy. Jeżeli bowiem nawet taka spółka oprócz swojej podstawowej działalności (np. zaopatrzenie mieszkańców w wodę i odprowadzenie ścieków) dodatkowo wykonuje działalność o charakterze komercyjnym (np. korzystając z parku maszyn i fachowych zasobów personalnych, dodatkowo wykonuje roboty budowlane), nie skutkuje to (inaczej niż do tej pory przy zastosowaniu jedynie wyłączenia dla cen regulowanych) koniecznością prowadzenia analizy i badania, czy jednak spółka nie podlega pod podatek minimalny. Według przepisów wprowadzonych ustawą z 7 października 2022 r. o zmianieustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (w momencie oddawania tego numeru do druku oczekuje ona na podpis Prezydenta RP i publikację w Dzienniku Ustaw), zgodnie ze zgłaszanymi postulatami, prawodawca całkowicie, podmiotowo wyłączył z grona podatników podatku minimalnego spółki komunalne wykonujące działalność komunalną – nie tylko w zakresie przychodów z takiej działalności. Niewątpliwie zatem jest to dobra informacja dla ww. spółek komunalnych.

Dwa lata spokoju

Jeśli chodzi natomiast o pozostałych, to dobra wiadomość jest taka, że problemy związane z podatkiem minimalnym nie wystąpią w odniesieniu do lat 2022 i 2023. [ramka] Stało się tak za sprawą powszechnego zwolnienia od tej daniny, jakie na te dwa lata wprowadzono nowelizacją z 7 października 2022 r. Otóż dodaje ona art. 38ec ustawy o CIT, w którym zostało zapisane: „Zwalnia się podatników obowiązanych do zapłaty minimalnego podatku dochodowego z obowiązków określonych w art. 24ca za okres od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2023 r.”. Przy czym w przypadku podatników, których rok podatkowy jest inny niż kalendarzowy i rozpoczął się przed 1 stycznia 2024 r., a zakończy się po 31 grudnia 2023 r., zwolnienie to stosuje się do końca tego roku podatkowego.

Co dalej

Od początku 2024 r. w przypadku podatku minimalnego będą stosowane korzystniejsze zasady niż wynikające z dotychczasowego brzmienia art. 24ca ustawy o CIT. Oprócz zmian o charakterze ogólnym (które również mogą mieć w pewnych okolicznościach wpływ na sytuację fiskalną spółek z udziałem jednostek samorządu terytorialnego) ponad wszelką wątpliwość na szczególną uwagę służb podatkowych takich podmiotów zasługuje to, że podstawa opodatkowania podatkiem minimalnym nie obejmuje (inaczej niż było do tej pory!) przychodów identyfikowanych kwotami ustalanymi poprzez ceny regulowane, które (wraz z kosztami ich uzyskania) wyłącza się, ustalając, czy spółka podlega podatkowi minimalnemu. To oznacza, że nie wystąpi sytuacja, w której pewne przychody i koszty są wydzielane przy badaniu, by następnie – jeżeli okaże się, że jednak podatek minimalny jest należny – te same przychody uwzględniać w podstawie opodatkowania.
Przy czym zastrzeżenie to ma znaczenie wyłącznie dla tych spółek, u których przychody wskazane w art. 24ca ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (tj. podlegające wyłączeniu przy analizie w trakcie badania, czy ma zastosowanie podatek minimalny), w tym z tytułu świadczeń ze stosowanymi cenami regulowanymi, a także przychody z działalności leczniczej nie przeważają w danym roku podatkowym nad pozostałymi przychodami uzyskanymi w ramach źródła przychodów innymi niż kapitały pieniężne. Jest tak, gdyż zwolnieniem podmiotowym objęto podatników, których przychody w większości związane są z transakcjami, o których mowa w art. 24ca ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. ©℗
To stanowiło dotąd problem
Konstruując treść art. 24ca ustawy o CIT, który normuje podatek minimalny, prawodawca całkowicie zapomniał o tych spółkach będących podatnikami CIT, których celem nie jest osiąganie zysku, lecz zaspokajanie potrzeb społecznych, czyli w szczególności o spółkach komunalnych, w tym wodociągowych, ciepłowniczych, a także prowadzonych w tej formie organizacyjnej szpitalach itp. (wskazywaliśmy na to m.in. w artykule „Podatek minimalny mogą zapłacić również spółki użyteczności publicznej”, dodatek Podatki i Księgowość z 15 listopada 2021 r., DGP nr 220)
Przepisy o podatku minimalnym w swym pierwotnym brzmieniu nie zostały właściwie przygotowane, bo w założeniu ustawodawcy „miały służyć ograniczeniu działań optymalizacyjnych poprzez opodatkowanie na poziomie minimalnym tych podatników, u których określony dochód lub strata występują permanentnie, a zatem z dużym prawdopodobieństwem w sposób zamierzony” (z uzasadnienia projektu nowelizacji). Szybko jednak się okazało, że negatywne implikacje wprowadzenia tych przepisów mogą wystąpić również np. w spółkach komunalnych. Nie chodziło przy tym wyłącznie o skutki stricte ekonomiczne i fiskalne, w postaci dodatkowego podatku, ale również o dodatkowe obowiązki rozliczeniowe z nią związane. Gdyby bowiem nie pojawiła się zapowiedź zmiany przepisów (która wstrzymała działania podatników prowadzących działalność, w ramach której stosuje się ceny ustalane na podstawie przepisów), służby finansowe takich spółek musiałyby prowadzić podwójną księgowość podatkową, służącą weryfikacji, czy podatek minimalny ma do nich zastosowanie. To oznaczałoby, że nawet gdyby spółka ostatecznie nie musiała płacić tego podatku, to i tak musiałaby wykonać ogromną (a przez to również kosztowną) pracę administracyjno-księgową, by to ustalić.
Dodatkowo pojawił się problem z wyznaczaniem podstawy opodatkowania – gdyby jednak taka spółka wpadła w podatek minimalny. Wówczas bowiem, identyfikując podstawę opodatkowania, musiałaby uwzględnić również przychody z działalności podstawowej, komunalnej czy innej, dla której ceny ustalane są na podstawie przepisów (czyli te, które uprzednio wyłączała, analizując, czy jest objęta podatkiem minimalnym!).
Jeżeli do tego dołożymy kilka dodatkowych wątpliwości interpretacyjnych (np. co w niektórych przypadkach znaczy, że ceny są ustalane na podstawie przepisów, chociażby na przykładzie hurtowej sprzedaży wody do innej spółki komunalnej, by ta następnie sprzedawała ją z cenami taryfowymi), okazuje się, że art. 24ca ustawy o CIT słusznie przyprawiał o potężny ból głowy osoby zajmujące się rozliczeniami podatkowymi i zarządzaniem takimi spółkami. ©℗