Kto ponosi odpowiedzialność za firmową księgowość

Zacząłem prowadzić działalność gospodarczą i w związku z tym zastanawiam się, jaki jest prawidłowy podział obowiązków w zakresie rachunkowości. Za co odpowiada kierownik? Jakie zadania można powierzyć innej osobie lub innemu przedsiębiorcy? Co grozi za niedopełnienie obowiązków w tym zakresie?

Zgodnie z art. 4 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości rachunkowość przedsiębiorstwa obejmuje prowadzenie, na podstawie dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych ujmujących zapisy zdarzeń w porządku chronologicznym i systematycznym. To kierownik jednostki ponosi odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości określonych prawem bilansowym, w tym z tytułu nadzoru, również w przypadku, gdy określone obowiązki w zakresie rachunkowości – z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury – zostaną powierzone innej osobie lub innemu przedsiębiorcy za ich zgodą. Przyjęcie odpowiedzialności przez inną osobę lub innego przedsiębiorcę powinno zostać stwierdzone w formie pisemnej. W przypadku, gdy kierownikiem jednostki jest organ wieloosobowy, a nie została wskazana osoba odpowiedzialna, odpowiedzialność ponoszą wszyscy członkowie tego organu.

Sprawozdawczość

Kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe, sprawozdanie z działalności oraz sprawozdanie z działalności grupy kapitałowej spełniały wymagania przewidziane w prawie bilansowym. Odpowiadają oni solidarnie wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem stanowiącym naruszenie ww. obowiązku. Kierownik jednostki zapewnia sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu trzech miesięcy od dnia bilansowego i przedstawia je właściwym organom zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy. Sprawozdanie finansowe podpisują – podając zarazem datę podpisu – osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, oraz kierownik jednostki, a jeżeli jednostką kieruje organ wieloosobowy – wszyscy członkowie tego organu lub co najmniej jedna osoba wchodząca w jego w skład. Podpisanie sprawozdania finansowego stanowi potwierdzenie, że spełnia ono wymagania przewidziane w prawie bilansowym. Co ważne, odmowa podpisania sprawozdania finansowego wymaga sporządzenia pisemnego uzasadnienia, dołączonego do tego sprawozdania.

Księgi

Zgodnie ze stanowiskiem Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie niektórych zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych księgi rachunkowe – co do zasady – są prowadzone przez jednostkę (art. 11 ust. 1 ustawy o rachunkowości). Oznacza to, że są one prowadzone przy wykorzystaniu zasobów będących w dyspozycji przedsiębiorstwa (lokalowych, sprzętowych, ludzkich). Jednostka nie jest ograniczona w wyborze miejsca prowadzenia przez siebie ksiąg rachunkowych (np. w siedzibie, oddziale/zakładzie, biurze) położonego zarówno w kraju, jak i za granicą. Jednostka może upoważnić oddział/zakład, który nie jest jednostką organizacyjną sporządzającą samodzielne sprawozdania finansowe, do samodzielnego prowadzenia ksiąg rachunkowych zarówno samego oddziału/zakładu, jak i całej jednostki. Przy czym upoważnienie do prowadzenia w oddziale/zakładzie ksiąg rachunkowych oddziału/zakładu bądź całej jednostki nie rodzi obowiązku sporządzania przez ten oddział/zakład sprawozdania finansowego oddziału/zakładu lub całego podmiotu.

Przedsiębiorstwo może także powierzyć prowadzenie ksiąg rachunkowych innej jednostce, którą może być przedsiębiorca prowadzący działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Zdarzenie to wymaga zapisów w księgach: Wn konto 30 „Rozliczenie zakupu”; Wn konto 22 „Rozrachunki publicznoprawne – VAT”; Ma konto 21 „Rozrachunki z dostawcami” oraz Wn konto 40 „Koszty według rodzajów-usługi obce” lub odpowiednie konto zespołu 5; Ma konto 30 „Rozliczenie zakupu” oraz Wn konto 21 „Rozrachunki z dostawcami”; Ma konto 13 „Rachunki bankowe”. Należy przy tym pamiętać, że – zgodnie z art. 76a ust. 1 ustawy o rachunkowości – usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych stanowi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych, okresowego ustalania lub sprawdzania drogą inwentaryzacji rzeczywistego stanu aktywów i pasywów, wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego, sporządzania sprawozdań finansowych, a także gromadzenia i przechowywania dowodów księgowych.

Działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych mogą wykonywać przedsiębiorcy, pod warunkiem że te czynności będą wykonywane przez osoby, które mają pełną zdolność do czynności prawnych oraz nie były skazane prawomocnym wyrokiem sądu za przestępstwo przeciwko wiarygodności dokumentów, mieniu, obrotowi gospodarczemu, obrotowi pieniędzmi i papierami wartościowymi ani za przestępstwo skarbowe. Powierzenie prowadzenia ksiąg rachunkowych przedsiębiorcy prowadzącemu działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych nie zwalnia kierownika jednostki z odpowiedzialności za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości. Kierownik jednostki powinien zapewnić wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości przez:

• staranny wybór przedsiębiorcy prowadzącego działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych;
• odpowiednie zapisy w umowie o usługowe prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz
• kontrolę dotrzymywania warunków tej umowy.

Szczególną uwagę należy zwrócić na te postanowienia umów, które przewidują odpowiedzialność innych – obok kierownika jednostki – osób za określone obszary rachunkowości. Efektywne sprawowanie nadzoru nad usługowo prowadzonymi księgami rachunkowymi wymaga implementacji rozwiązań umożliwiających kierownikowi jednostki bieżącą kontrolę i analizę zapisów dokonywanych w księgach. Kierownik jednostki powinien też uzyskać informację dotyczącą kwalifikacji, w tym uprawnień do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, osób faktycznie wykonujących te czynności w imieniu przedsiębiorcy oraz informację dotyczącą posiadania ważnych polis ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej.

Ubezpieczenie

Warto przypomnieć, że przedsiębiorcy prowadzący działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych są zobowiązani do zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej za ewentualne szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością. Wymaga to zapisów w ich ewidencji księgowej: Wn konto 40 „Koszty według rodzajów – pozostałe koszty rodzajowe” lub odpowiednie konto zespołu 5; Ma konto 24 „Pozostałe rozrachunki” oraz Wn konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów”; Ma konto 49 „Rozliczenie kosztów” oraz Wn konto 49 „Rozliczenie kosztów” lub odpowiednie konto zespołu 5; Ma konto 64 „Rozliczenia międzyokresowe kosztów” oraz Wn konto 24 „Pozostałe rozrachunki”; Ma konto 13 „Rachunki bankowe”. Szczegółowy zakres obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej przedsiębiorców prowadzących działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, a także termin powstania obowiązku ubezpieczenia oraz minimalną sumę gwarancyjną tego ubezpieczenia określa rozporządzenie ministra finansów z 6 listopada 2014 r. w sprawie obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej przedsiębiorców wykonujących działalność z zakresu usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej jest objęta odpowiedzialność cywilna przedsiębiorców prowadzących działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych za szkody wyrządzone w następstwie działania lub zaniechania ubezpieczonego, w okresie ubezpieczenia, w związku z prowadzoną działalnością. Obowiązek ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej powstaje nie później niż w dniu poprzedzającym dzień rozpoczęcia wykonywania działalności w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Minimalna suma gwarancyjna ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej w odniesieniu do jednego zdarzenia, którego skutki są objęte umową ubezpieczenia, wynosi równowartość w złotych 10 tys. euro.

Trzeba pamiętać, że w razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez przedsiębiorcę prowadzącego działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, któremu powierzono prowadzenie ewidencji księgowej, przedsiębiorca ten jest zobowiązany do naprawienia wynikłej szkody, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które nie ponosi on odpowiedzialności (art. 471 kodeksu cywilnego).

Kary

Sankcje karne za przestępstwa/wykroczenia w zakresie prowadzenia firmowej księgowości mogą dotyczyć kierownika jednostki, jej pracownika (księgowego) oraz przedsiębiorcy prowadzącego działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg, któremu powierzono prowadzenie firmowej księgowości. Przewidują je przepisy prawa bilansowego, kodeksu pracy, kodeksu karnego oraz kodeksu karnego skarbowego.

I tak, w myśl art. 77 i art. 79 ustawy o rachunkowości, kto dopuszcza do nieprowadzenia ksiąg rachunkowych, prowadzenia ich wbrew przepisom prawa bilansowego lub podawania w tych księgach nierzetelnych danych, a także niesporządzenia sprawozdania finansowego, skonsolidowanego sprawozdania finansowego, sprawozdania z działalności, sprawozdania z działalności grupy kapitałowej albo sporządzenia ich niezgodnie z przepisami prawa bilansowego lub zawarcia w tych sprawozdaniach nierzetelnych danych, podlega grzywnie lub karze pozbawienia wolności do lat dwóch albo obu tym karom łącznie. Kto nie poddaje sprawozdania finansowego badaniu przez biegłego rewidenta, nie udziela lub udziela niezgodnych ze stanem faktycznym informacji, wyjaśnień, oświadczeń biegłemu rewidentowi albo nie dopuszcza go do pełnienia obowiązków, nie składa sprawozdania finansowego do ogłoszenia oraz we właściwym rejestrze sądowym, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych bez spełnienia warunków dotyczących posiadania pełnej zdolności do czynności prawnych oraz nieskazania prawomocnym wyrokiem sądu, a także bez spełnienia obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej, rozwiązuje umowę o badanie sprawozdania finansowego bez uzasadnionej podstawy, zawiera z firmą audytorską umowę o badanie ustawowe na okres krótszy niż dwa lata, stosuje klauzule umowne ograniczające możliwość wyboru firmy audytorskiej na potrzeby przeprowadzenia badania ustawowego sprawozdań finansowych jednostki, podlega grzywnie lub karze ograniczenia wolności.

Z kolei według art. 114 kodeksu pracy pracownik (np. księgowy odpowiedzialny za prowadzenie rachunkowości w przedsiębiorstwie), który wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków pracowniczych ze swej winy wyrządził pracodawcy szkodę, ponosi odpowiedzialność materialną.

Zgodnie zaś z art. 303 par. 1 kodeksu karnego, kto wyrządza szkodę majątkową osobie fizycznej, prawnej lub jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej przez nieprowadzenie dokumentacji działalności gospodarczej albo prowadzenie jej w sposób nierzetelny lub niezgodny z prawdą, w szczególności niszcząc, usuwając, ukrywając, przerabiając lub podrabiając dokumenty dotyczące tej działalności, podlega karze pozbawienia wolności do lat trzech. Tu warto dodać, że od 1 października 2023 r. obowiązuje dodatkowo art. 306b kodeksu karnego, który przewiduje bardzo znaczne zwiększenie odpowiedzialności za ww. czyny. Zgodnie z tym przepisem sprawca może liczyć się z karą:

• od 3 do 20 lat pozbawienia wolności – w przypadku gdy szkoda majątkowa przekroczyła 5 mln zł;
• od 5 do nawet 25 lat pozbawienia wolności – w przypadku gdy szkoda majątkowa przekroczyła 10 mln zł.

Natomiast zgodnie z art. 9 par. 3 kodeksu karnego skarbowego za przestępstwa lub wykroczenia skarbowe odpowiada jak sprawca także ten, kto na podstawie przepisu prawa, decyzji właściwego organu, umowy lub faktycznego wykonywania zajmuje się sprawami gospodarczymi, w szczególności finansowymi osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Ponadto:

• kto wbrew obowiązkowi nie prowadzi księgi, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych;
• kto wbrew obowiązkowi nie przechowuje księgi w miejscu wykonywania działalności lub w miejscu wskazanym przez podatnika jako jego siedziba, przedstawicielstwo lub oddział, a jeżeli prowadzenie księgi zostało zlecone biuru rachunkowemu lub innemu uprawnionemu podmiotowi – w miejscu określonym w umowie z biurem rachunkowym lub w miejscu wskazanym przez kierownika jednostki – podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych.

Karze podlega także ten podatnik lub płatnik, który nie zawiadamia w terminie właściwego organu o prowadzeniu księgi przez doradcę podatkowego lub inny podmiot upoważniony do prowadzenia ksiąg w jego imieniu i na jego rzecz. Kto nierzetelnie prowadzi księgę, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych. W przypadku mniejszej wagi sprawca ww. czynu zabronionego podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe. Karze podlega także ten, kto wadliwie prowadzi księgę. Kto wbrew obowiązkowi nie przesyła księgi właściwemu organowi podatkowemu lub przesyła ją nierzetelną, podlega karze grzywny do 240 stawek dziennych. W przypadku mniejszej wagi sprawca ww. czynu zabronionego podlega karze grzywny za wykroczenie skarbowe. Karze podlega także ten, kto księgę przesyła po terminie lub wadliwą (art. 60–61a kodeksu karnego skarbowego).