Księgi w chmurze? To już się dzieje, ale wymaga doprecyzowania w przepisach

W prawie bilansowym należy wreszcie rozstrzygnąć, czy tego typu digitalizacja i wyeksportowanie dokumentacji rachunkowej poza siedzibę firmy zmienia miejsce prowadzenia ksiąg. Ma to znaczenie, bo jeśli tak jest, to trzeba powiadomić urząd skarbowy. Za technologią nie nadążają też wskazówki zawarte w stanowisku KSR.

Przełom roku to czas, w którym dużo podmiotów rozważa wprowadzenie nowych rozwiązań technologicznych w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych. Obecnie wiąże się to też z przygotowaniami do wdrożenia Krajowego Systemu e-Faktur. Wiele jednostek zastanawia się, czy planowane przez nich rozwiązania są zgodne z prawem bilansowym. I w tym względzie nie zawsze przekonują je argumenty firm informatycznych. Dzieje się tak tym bardziej, że ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U z 2023 r. poz. 120; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 295; dalej: u.r.) jest w tej sprawie bardzo lakoniczna. Jest to więc kolejny obszar, który powinien zostać ustawowo zaktualizowany, aby uwzględniał zmieniające się środowisko technologiczne.

Dziś standardem jest już wykorzystywanie przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych systemów informatycznych, które znajdują się w chmurach albo umiejscowione są na serwerach spółek z grupy kapitałowej. Rodzą się więc wątpliwości, czy jest to zgodne z u.r. i na co należy w takim wypadku zwrócić uwagę. W art. 11a u.r. jest mowa o tym, że w przypadku gdy księgi rachunkowe są prowadzone poza siedzibą jednostki lub miejscem sprawowania zarządu, kierownik jednostki jest obowiązany:

1) powiadomić właściwy urząd skarbowy o miejscu prowadzenia ksiąg rachunkowych w terminie 15 dni od dnia ich wydania,

2) zapewnić dostępność ksiąg rachunkowych wraz z dowodami księgowymi uprawnionym organom zewnętrznej kontroli lub nadzoru w siedzibie jednostki lub w miejscu sprawowania zarządu albo w innym miejscu za zgodą organu kontroli lub nadzoru.

Potrzebne są wskazówki

Jak widać, przepis ten nie odnosi się do miejsca prowadzenia ksiąg rachunkowych czy aspektu technologicznego sposobu ujmowania danych, ich przetwarzania i potem przechowywania. Wynika to z tego, że w momencie kiedy powstawała ustawa o rachunkowości, rozwiązania techniczne były zupełnie inne. Dominowało wtedy prowadzenie ksiąg bezpośrednio w firmie i często było spotykane prowadzenie ich w formie papierowej. Obecnie zaś księgowość wygląda zupełnie inaczej z punktu widzenia rozwiązań technologicznych. Nic zatem dziwnego, że pojawiają się wątpliwości, co w praktyce oznacza „miejsce prowadzenia ksiąg”, czyli ten element, o zmianie którego należy powiadomić właściwy urząd skarbowy zgodnie z art. 11a u.r. Konieczne są zmiany przepisów w tym zakresie. I to takie, które powinny uwzględniać tempo postępu technologicznego. Za chwilę przecież może pojawić się nowa technologia lub rozwiązanie, które dodatkowo skomplikuje kwestię związaną z lokalizacją prowadzenia ksiąg. Zmiany w ustawie powinny więc być w miarę możliwości neutralne technologicznie, ale precyzyjne co do istoty.

Dziś pomocne w rozstrzyganiu wątpliwości co do miejsca przechowywania ksiąg są wskazania zawarte w stanowisku Komitetu Standardów Rachunkowości dotyczącym przyjęcia stanowiska Komitetu w sprawie niektórych zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych (Dz.Urz. Min.Fin. z 2010 r. nr 6, poz. 26). Zapisano w nim, że o zmianie miejsca przechowywania trzeba poinformować wówczas, gdy księgi rachunkowe prowadzone są przez jednostkę np. w jej oddziale (zakładzie), biurze (czyli poza jej siedzibą lub miejscem sprawowania zarządu) lub zostały powierzone do prowadzenia przedsiębiorcy prowadzącemu działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Warto jednocześnie wyjaśnić (w ślad za stanowiskiem KSR), że prowadzenie ksiąg przez jednostkę oznacza, iż są one prowadzone przy wykorzystaniu zasobów będących w dyspozycji jednostki (lokalowych, sprzętowych, ludzkich). Jednostka nie jest ograniczona w wyborze miejsca prowadzenia przez siebie ksiąg rachunkowych (np. w siedzibie, oddziale/zakładzie, biurze), położonego zarówno na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, jak i zagranicą. Natomiast nie odniesiono się do rozwiązań informatycznych. Oczywiście jest tak dlatego, że stanowisko było przyjmowane w 2010 r., a od tego czasu nastąpiła ogromna zamiana technologiczna.

Największe wątpliwości związane z miejscem prowadzenia ksiąg pojawiają się wtedy, gdy księgowania prowadzone są poza granicami Polski (i w konsekwencji obowiązkiem jest powiadomienie urzędu skarbowego, gdy miejsce to jest inne niż siedziba spółki). Problem ten nie dotyczy tylko centrów usług wspólnych (shared service centre) wykorzystywanych przez duże grupy kapitałowe. Obecnie wraz ze wzrostem skali wykorzystywania rozwiązań chmurowych i postępującą digitalizacją kwestia ta nabiera znaczenia u przedsiębiorców różnej wielkości. Należy też zaznaczyć, że dziś obowiązujące przepisy u.r. nie rozróżniają „miejsca prowadzenia” oraz „miejsca wprowadzania dokumentów”. Stanowisko KSR z 2010 r., które jest stosowane tylko przez niektóre jednostki i nie ma mocy powszechnie obowiązującej, wskazuje tylko, że jeżeli wprowadzenie danych dowodu księgowego do systemu finansowo-księgowego nie wiąże się bezpośrednio z:

a) decydowaniem o sposobie jego zakwalifikowania do ujęcia w księgach rachunkowych,

b) kontrolą poprawności zapisów zdarzeń, dokonywanych w księgach rachunkowych

‒ to samo wprowadzanie danych do tego systemu nie jest równoważne z prowadzeniem ksiąg rachunkowych.

W obecnie obowiązujących przepisach brakuje właśnie dopasowania regulacji do sytuacji, w której dokumentacja wprowadzana jest w jednym państwie, serwer zlokalizowany w innym (lub jednostka korzysta z tzw. chmury), a decyzje są podejmowane w jeszcze innym państwie. Wątpliwość rodzą się szczególnie w odniesieniu do tzw. rozwiązań chmurowych. Dziś przecież korzystanie z chmury w praktyce przybiera różne formy. Spotykanymi rozwiązaniami są prowadzenie i przechowywanie danych na serwerach firm oferujących programy księgowe w chmurze, a także wykorzystywanie jedynie zewnętrznej mocy obliczeniowej i przestrzeni dyskowej w czasie rzeczywistym lub do archiwizacji danych. I tu właśnie pojawia się wątpliwość ‒ co jest czynnością, która obliguje podmiot do zgłoszenia faktu przechowywania ksiąg rachunkowych poza siedzibą jednostki. Jeśli korzysta się odrębnie z funkcji przechowywania danych, a odrębnie z wykorzystywania zewnętrznej mocy obliczeniowej, to co jest zdarzeniem wiążącym się z obowiązkiem poinformowania US. W obu przypadkach przecież dane są przechowywane poza jednostką, a w świetle obecnych przepisów nie ma możliwości prowadzenia ksiąg w dwóch miejscach.

Zauważyć należy, że usługi przetwarzania danych w chmurze różnią się modelami współpracy, może to być udostępnianie usługi infrastruktury (IaaS – Infrastructure as a Service), oprogramowania (SaaS – Software as a Service) lub całego środowiska pracy (PaaS – Platform as a Service). Typ przetwarzania też może być publiczny, prywatny lub hybrydowy. Dodatkowo powszechne jest korzystanie z usług centrów danych (data center), które zwykle są budowane w kilku oddalonych od siebie lokalizacjach. Centra danych często oferują usługę georedundancji, czyli powielenia danych i przechowywania ich w osobnych fizycznych lokalizacjach, np. na wypadek awarii serwerów lub całego centrum danych. To właśnie powoduje, że zagadnienie wskazania konkretnej lokalizacji prowadzenia ksiąg i ich przechowywania może być dla użytkowników problematyczne. Często będzie wręcz wymagać uogólnienia (np. potrzebne będzie wskazanie, że lokalizacją są różne kraje na terenie Europejskiego Obszaru Gospodarczego). Wskazówki dotyczące tej kwestii zawiera częściowo wspomniane już stanowisko Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie niektórych zasad prowadzenia ksiąg rachunkowych, ale w dobie rozwiązań chmurowych są one niewystarczające.

Stworzenie regulacji w tym zakresie nie będzie łatwe, ale jest konieczne. Przepisy muszą zostać zmienione, przeredagowane w taki sposób, aby nie budziły wątpliwości interpretacyjnych związanych z prawidłowością prowadzenia ksiąg rachunkowych w rozproszonych systemach. Być może należałoby odnieść się do możliwości wykorzystywania rozproszonych miejsc wprowadzania dokumentów, wykorzystania serwerów zlokalizowanych w różnych krajach oraz tzw. chmury. Potrzebne jest również wskazanie, który z elementów rozwiązania informatycznego mógłby być uznany za ten obligujący jednostkę do powiadomienia naczelnika US o zmianie miejsca przechowywania ksiąg.

Udostępnianie

Jest też kolejny problem, jaki powinien zostać rozwiązany przy okazji aktualizacji przepisów o rachunkowości. Chodzi o kwestię sposobu udostępniania dokumentów organom kontroli i biegłemu rewidentowi. Wydaje się konieczne, aby jednoznacznie wskazać w prawie bilansowym, że jednostka musi zapewnić dostęp do wszystkich dokumentów, niezależnie od tego, gdzie znajdują się systemy, serwery, osoby decyzyjne (miejsce udostępnienia ksiąg). Dziś, jak wskazują biegli i pracownicy organów kontroli, często jest problem z uzyskiwaniem danych znajdujących się za granicą. Należy też podkreślić, że jednostka powinna mieć obowiązek udokumentowania zasad prowadzenia ksiąg we wszystkich miejscach/lokalizacjach oraz procesów, które się tam odbywają, z uwzględnieniem konieczności określenia miejsca przechowywania e-faktur. ©℗