Dokumenty można przechowywać w formie elektronicznej, ale...

Dokumentacja księgowo-podatkowa może być tworzona w wersji elektronicznej, choć do niedawna nie było to takie oczywiste. Zarówno ustawa o CIT, jak i o PIT odwołują się do prawa bilansowego w zakresie dokumentowania zdarzeń, a to pozwala gromadzić i przechowywać dokumentację zdigitalizowaną. Pojawiały się jednak spory na tym tle z organami. Na szczęście właśnie opublikowana, wieńcząca długą batalię sądową, zmieniona interpretacja podatkowa potwierdza, że dokumentację można przechowywać w nowoczesny sposób, nawet jeśli powstała w wersji papierowej.

Coraz więcej firm gromadzi i przechowuje dokumentację w formie elektronicznej. Wręcz wydaje się to standardem. Jednak nie zawsze jest to oczywiste dla organów podatkowych, mimo że przepisy zarówno ordynacji podatkowej, jak i ustaw o podatku dochodowym tego nie zabraniają. Przepisy w zakresie VAT obecnie są zaś zmieniane w kierunku całkowitej elektronizacji dokumentacji i jej obiegu.

Interpretacja

Prawidłowość elektronicznego dokumentowania zdarzeń została potwierdzona ostatnio przez opublikowaną 6 lipca interpretację indywidualną dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.351.2018.14.DP (data wydania interpretacji to 26 czerwca 2023 r.). W tej, wydaje się na pozór oczywistej, sprawie postępowanie podatkowe zakończone oddaleniem przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej trwało od sierpnia 2018 r., kiedy został złożony wniosek o interpretację indywidualną. Spółka pytała w nim, czy może niszczyć dokumenty potwierdzające poniesienie kosztu podatkowego po przeniesieniu ich treści na nośniki elektroniczne i czy nie zostanie z tego powodu zakwestionowane ujęcie kosztu uzyskania przychodu. Dyrektor KIS potwierdził wreszcie prawidłowość działań spółki, która zamierzała w ten sposób postępować ze swoimi dokumentami.

Spółka uważała, że przechowywanie dokumentów związanych z wydatkami służbowymi pracowników oraz faktur dotyczących wydatków związanych z podstawową działalnością wyłącznie w formie elektronicznej nie będzie miało znaczenia z perspektywy możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodu. Organ podatkowy przychylił się do argumentacji podmiotu, wskazując, że ani przepisy ordynacji podatkowej, ani ustaw o podatku dochodowym nie zawierają w tym zakresie ograniczeń. Prawo bilansowe przewiduje zaś digitalizację dokumentacji i uznanie takiej jej formy za spełniającą wymogi prawne (oczywiście przy zachowaniu formalnych i technicznych wymogów).

Warto więc teraz, gdy wiele firm porządkuje swoją dokumentację, przypomnieć, co jest najistotniejsze dla tworzenia dokumentacji w sposób elektroniczny albo przenoszenia dokumentacji papierowej na nośniki informatyczne.

Wymogi

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1130; dalej: ustawa o CIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1130; dalej: ustawa o PIT). Należy w świetle tych przepisów uznać, że aby dany wydatek mógł stanowić koszt uzyskania przychodu, powinien łącznie spełniać następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny (rzeczywisty),
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• został poniesiony w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła, został właściwie udokumentowany,
• nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT lub art. 23 ust. 1 ustawy o PIT.

Przepisy ustawy o CIT i ustawy o PIT nie zawierają regulacji dotyczących stricte formalnych wymogów dokumentacji poniesionych wydatków. Nie uzależniają również możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu od przechowywania dowodu dokumentującego jego poniesienie w określonej formie. Z uwagi na powyższe co do zasady każdy wydatek, który został udokumentowany w sposób pozwalający na zweryfikowanie spełnienia wymienionych wyżej przesłanek, może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Ponadto zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 24 ustawy o PIT podatnicy są zobowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Na mocy powyższej regulacji dowód księgowy, który będzie właściwy na potrzeby ujęcia wydatku w ewidencji rachunkowej (rozpoznania kosztu dla celów księgowych), będzie również właściwym dokumentem dokumentującym poniesienie wydatku na gruncie przepisów podatkowych w zakresie podatku dochodowego. Właśnie zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 poz. 120; dalej: u.r.) do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Z kolei zgodnie z art. 20 ust. 2 u.r. podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej (dowody źródłowe):

• zewnętrzne obce ‒ otrzymane od kontrahentów,
• zewnętrzne własne ‒ przekazywane w oryginale kontrahentom,
• wewnętrzne ‒ dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

Ponadto w myśl art. 20 ust. 3 u.r. podstawą zapisów w księgach rachunkowych mogą być również sporządzone przez jednostkę dowody księgowe:

• zbiorcze ‒ służące do dokonania łącznych zapisów zbioru dowodów źródłowych, które muszą być w dowodzie zbiorczym pojedynczo wymienione,
• korygujące poprzednie zapisy,
• zastępcze ‒ wystawione do czasu otrzymania zewnętrznego obcego dowodu źródłowego,
• rozliczeniowe ‒ ujmujące już dokonane zapisy według nowych kryteriów klasyfikacyjnych.

Jednocześnie art. 21 u.r. zawiera wyliczenie niezbędnych elementów dowodu księgowego (jedynie dokumenty spełniające warunki wymienione w tym przepisie mogą stanowić dowód księgowy w rozumieniu u.r.). Stosownie do treści tego przepisu warunkami tymi są:

• określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego, określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
• opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określona także w jednostkach naturalnych,
• data dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą ‒ także data sporządzenia dowodu,
• podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,
• stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Przy czym część powyżej wskazanych elementów w oparciu o odrębne przepisy albo zgodnie z wewnętrznymi zasadami jednostki może być pomijana. Wskazuje na to art. 21 ust. 1a u.r.

Biorąc więc pod uwagę treść powyższych przepisów, u.r. ‒ podobnie jak ustawa o CIT ‒ nie wprowadza szczególnych wymogów dotyczących sposobu przechowywania dowodów księgowych. Co więcej zgodnie z art. 73 ust. 2 u.r. treść dowodów księgowych może być przeniesiona na informatyczne nośniki danych pozwalające zachować w trwałej i niezmienionej postaci zawartość dowodów. Nie dotyczy ta możliwość dokumentów dotyczących przeniesienia praw majątkowych do nieruchomości, powierzenia odpowiedzialności za składniki aktywów, znaczących umów i innych ważnych dokumentów określonych przez kierownika jednostki. Warunkiem stosowania tej metody przechowywania danych jest posiadanie urządzeń pozwalających na odtworzenie dowodów w postaci wydruku, o ile inne przepisy nie stanowią inaczej. Wydruk jest dowodem równoważnym z dowodem księgowym, z którego treść została przeniesiona na informatyczny nośnik danych.

W konsekwencji wyżej wskazanych przepisów dokumenty księgowe będące podstawą do ujęcia kosztu uzyskania przychodu mogą być przechowywane w dowolnej formie (o ile spełniają pozostałe warunki określone w analizowanych przepisach u.r.), w tym również jedynie w formie elektronicznej. Tym samym brak dokumentu źródłowego w formie fizycznej (papierowej) nie powinien automatycznie przesądzać o kwalifikacji danego wydatku jako niemogącego stanowić kosztu uzyskania przychodu, w sytuacji gdy podmiot będzie w stanie przedstawić dokument przechowywany w formie elektronicznej.

Nadmienić należy, że zgodnie z art. 180 par. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. ‒ Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 1193) jako dowód należy dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Natomiast stosownie do art. 181 ordynacji podatkowej dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

Podkreślić wiec trzeba, że otwarta formuła powyższych przepisów i zarazem brak ograniczenia katalogu środków dowodowych do dokumentów przechowywanych w formie pisemnej sprawiają, iż również dokument przechowywany wyłącznie w formie elektronicznej, choć niewymieniony wprost w treści analizowanych przepisów, może być uznany za dowód w myśl ordynacji podatkowej.

Konieczne zapisy

W jednostce, która decyduje się na przenoszenie dokumentów na nośniki elektroniczne i przechowywanie ich w takiej formie, muszą istnieć odpowiednie procedury, które zapewnią, że wszystkie dokumenty będą w tej postaci przechowywane. Postać ta musi pozostać niezmienna w porównaniu do wersji papierowej i czytelna. Jednostka musi oczywiście zapewnić przechowywanie takich dokumentów przez wymagany przepisami prawa bilansowego i ordynacji podatkowej czas, czyli do momentu przedawnienia się zobowiązania podatkowego. Procedura taka musi być jasna i zakomunikowana wszystkim pracownikom uczestniczącym w procesie obiegu dokumentów oraz oczywiście przestrzegana. Odpowiedzialny za to jest kierownik jednostki. [wzór, s. D1] ©℗