Rezerwy to zobowiązania, których termin wymagalności lub kwota nie są pewne. Wynika to z art. 3 ust. 1 pkt 21 u.r. Z kolei zobowiązania to wynikający z przeszłych zdarzeń obowiązek wykonania świadczeń o wiarygodnie określonej wartości, które spowodują wykorzystanie już posiadanych lub przyszłych aktywów jednostki.
Zgodnie zaś z art. 39 ust. 2 u.r. jednostki dokonują biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów w wysokości prawdopodobnych zobowiązań przypadających na bieżący okres sprawozdawczy, wynikających w szczególności:
1) ze świadczeń wykonanych na rzecz jednostki przez kontrahentów jednostki, a kwotę zobowiązania można oszacować w sposób wiarygodny;
2) z obowiązku wykonania, związanych z bieżącą działalnością, przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, w tym świadczeń emerytalnych, a także przyszłych świadczeń wobec nieznanych osób, których kwotę można oszacować w sposób wiarygodny, mimo że data powstania zobowiązania nie jest jeszcze znana, w tym z tytułu napraw gwarancyjnych i rękojmi za sprzedane produkty długotrwałego użytku.
Katalog zdarzeń obligujących do tworzenia rozliczeń międzyokresowych biernych (dalej: RMB) jest otwarty, bo przepis posługuje się pojęciem w szczególności. I tak zgodnie z art. 35d ust. 1 u.r. rezerwy tworzy się na:
  • pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować, a w szczególności na straty z transakcji gospodarczych w toku, w tym z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego;
  • przyszłe zobowiązania spowodowane restrukturyzacją, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów jednostka jest zobowiązana do jej przeprowadzenia lub zawarto w tej sprawie wiążące umowy, a plany restrukturyzacji pozwalają w sposób wiarygodny oszacować wartość tych przyszłych zobowiązań.
Rezerwy, o których mowa wyżej, zalicza się odpowiednio do pozostałych kosztów operacyjnych, kosztów finansowych lub strat nadzwyczajnych, zależnie od okoliczności, z którymi przyszłe zobowiązania się wiążą.
Komunikat ministra finansów nr 2 z 21 marca 2014 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia znowelizowanego Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe” wskazuje w pkt 3.1, że warunkiem ujęcia (utworzenia) rezerwy lub ujęcia (dokonania) biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów w księgach rachunkowych jest:
a) wystąpienie zdarzenia obligującego jednostkę do wykonania w przyszłości świadczeń, przy czym
b) zasadne, a zarazem możliwe jest wiarygodne oszacowanie kosztów (lub strat), których poniesienie jest niezbędne dla wywiązania się przez jednostkę z jej obowiązków.
Tylko skutki wykonania obowiązku wynikającego ze zdarzeń przeszłych – istniejącego niezależnie od przyszłych działań jednostki lub jej intencji – są ujmowane w księgach rachunkowych w postaci rezerwy lub biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów. Nie tworzy się rezerw ani nie dokonuje się biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów związanych z przyszłą działalnością.
Zdarzenie obligujące to takie zdarzenie, które powoduje prawny lub zwyczajowo oczekiwany obowiązek wykonania świadczenia sprawiający, że jednostka nie ma żadnej realnej możliwości niewypełnienia tego obowiązku. Ma to miejsce wyłącznie wtedy, gdy:
a) wypełnienie obowiązku może być wyegzekwowane na drodze prawnej lub
b) zdarzenie (którym może być działanie jednostki) stwarza uzasadnione oczekiwanie stron trzecich, że jednostka wywiąże się z tego obowiązku – w przypadku zwyczajowo oczekiwanego obowiązku.
W świetle tych przepisów, jeśli jednostka używała środka trwałego i wie, że konieczne będzie dokonanie remontu tego aktywa, powinna – kierując się zasadą ostrożności – utworzyć rezerwę/rozliczenie międzyokresowe bierne. W tej konkretnej sytuacji potwierdzeniem obowiązku tworzenia RMB jest zawarcie umowy nakładającej na firmę określone obowiązki wobec firmy remontującej maszynę. Umowa potwierdza szacunkową wartość kosztów remontu. ©℗
Podstawa prawna
art. 3 ust. 1 pkt 20 i 21, art. 39 ust. 2 pkt 1, art. 35d ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120)
komunikat ministra finansów nr 2 z 21 marca 2014 r. w sprawie ogłoszenia uchwały Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie przyjęcia znowelizowanego Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe” (Dz.Urz. Min. Fin. z 2014 r. poz. 12)