Inwentaryzacja to zespół czynności, których celem jest ustalenie rzeczywistego stanu aktywów i pasywów jednostki na określony dzień, a następnie porównanie tego stanu ze stanem księgowym.
Przeprowadzenie inwentaryzacji ma na celu zweryfikowanie danych wynikających z ksiąg rachunkowych ze stanem rzeczywistym, rozliczenie osób materialnie odpowiedzialnych oraz wykrycie nieprawidłowości w gospodarowaniu majątkiem jednostki. Dzięki niej możliwe jest przedstawienie w sprawozdaniu finansowym prawidłowego i rzetelnego obrazu sytuacji majątkowej i finansowej jednostki, w tym rzeczywistego wyniku finansowego. Należy zauważyć, że przepisy bilansowe zawierają jedynie ogólne wytyczne dotyczące przeprowadzenia inwentaryzacji. Dlatego w celu prawidłowego ustalenia stanu rzeczywistego inwentaryzowanych składników aktywów lub pasywów warto również zwrócić uwagę na rozwiązania stosowane w praktyce oraz rozstrzygnięcia zawarte w zaleceniach Komitetu Standardów Rachunkowości. ustawa z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U z 2021 r. poz. 217; dalej: u.r.) wskazuje, że na ostatni dzień każdego roku obrotowego przeprowadza się inwentaryzację drogą spisu z natury, drogą otrzymania od banków i uzyskania od kontrahentów potwierdzeń prawidłowości wykazanego w księgach rachunkowych jednostki stanu aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic oraz drogą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikacji wartości tych składników. Te działania zawsze rodzą wiele konkretnych pytań. Odpowiedzi na część z nich zamieszczamy obok.
Uwaga! Wzór instrukcji inwentaryzacyjnej wraz z opisem znajduje się w Poradniku Rachunkowości Budżetowej nr 10/2021.
O co księgowi pytają na szkoleniach
PROBLEM Czy zgodnie z obowiązującymi przepisami potwierdzenie salda może zostać wysłane e-mailem?
ODPOWIEDŹ Potwierdzenie salda, czyli otrzymanie od kontrahentów informacji o prawidłowości wykazanego w księgach rachunkowych jednostki stanu aktywów oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic, stosowane jest do aktywów finansowych zgromadzonych na rachunkach bankowych lub przechowywanych przez inne jednostki, w tym papierów wartościowych w formie zdematerializowanej, należności, w tym udzielonych pożyczek oraz powierzonych kontrahentom własnych składników aktywów. Warto zwrócić uwagę, że przepisy nie przewidują możliwości stosowania milczącego potwierdzenia salda, czyli założenia, że brak informacji ze strony kontrahenta w terminie można uznać za potwierdzenie.
Przepisy prawa bilansowego nie rozstrzygają o sposobie realizacji obowiązku wynikającego z inwentaryzacji drogą potwierdzenia salda. Wysłanie potwierdzeń sald z wykorzystaniem środków komunikacji elektronicznej jest możliwe na zasadach określonych w uchwale Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie rozrachunków z kontrahentami. Objaśnienia zawarte w stanowisku wskazują, że: „wezwanie do potwierdzenia wysokości salda oraz odpowiedź na nie mogą być wymienione pomiędzy kontrahentami drogą elektroniczną (np. w postaci wiadomości e-mail), jeżeli ta forma potwierdzania stanu wzajemnych rozrachunków została przez nich uzgodniona, a przekazane informacje zostaną odpowiednio uwierzytelnione”.
Uzgodnienie formy potwierdzania stanu rozrachunków za pośrednictwem wiadomości e-mail powinno zostać udokumentowane w celach dowodowych. Uwierzytelnienie wiadomości oznacza, że jej odbiorca ma pewność, że wiadomość faktycznie pochodzi od osoby, która figuruje jako nadawca.
PROBLEM Jak inwentaryzować monitoring wizyjny?
ODPOWIEDŹ Środki trwałe podlegają okresowej inwentaryzacji. Wybór metody inwentaryzacji zależy od rodzaju aktywów będących jej przedmiotem. Podstawową jednostką ewidencyjną podlegającą inwentaryzacji jest obiekt inwentarzowy. Monitoring wizyjny może zostać uznany za sieciowy środek trwały składający się z większej liczby urządzeń pełniących określone zadania w całej sieci. Za obiekt inwentarzowy takiego urządzenia sieciowego zgodnie z objaśnieniami zawartymi w uchwale Komitetu Standardów Rachunkowości „Środki trwałe” można uznać każde urządzenie, które pełni indywidualną rolę nawet w sytuacji, gdyby pełnienie tej roli nie było możliwe bez podłączenie do całego urządzenia. Takim przykładem może być kamera systemu wizyjnego lub rejestrator, które co do zasady samodzielnie nie realizują zadań, do których są wykorzystywane w ramach całego systemu.
Pomocniczymi jednostkami podlegającymi inwentaryzacji są części dodatkowe i peryferyjne, na co wskazują wyjaśnienia zawarte w uchwale KSR „Środki trwałe”. Jednostka znając specyfikę posiadanych środków trwałych, powinna ustalić szczegółowe procedury inwentaryzacyjne zgodne z wymogami prawa bilansowego. Co do zasady środki trwałe powinny być inwentaryzowane spisem ich ilości z natury. Jeżeli przeprowadzenie spisu z natury z przyczyn uzasadnionych nie jest możliwe, inwentaryzację przeprowadza się drogą weryfikacji na ostatni dzień każdego roku obrotowego. Porównanie stanów wynikających z ksiąg rachunkowych z danymi źródłowymi wynikającymi ze stosownych dokumentów ma na celu weryfikacje stanu księgowego oraz ocenę rzeczywistej wartości obiektów.
W zależności od specyfiki środka trwałego jednostka powinna rozstrzygnąć, czy spis z natury może zostać uznany za rzetelny w przypadku konkretnego systemu monitoringu wizyjnego.
PROBLEM Czy dla środka trwałego wystarczy weryfikacja sald kont, czy konieczne jest porównanie stanu z odpowiednią fakturą?
ODPOWIEDŹ Warto zwrócić uwagę, że o metodzie weryfikacji wypowiadało się na swojej stronie Ministerstwo Finansów, odpowiadając na pytanie: „Czy w roku, w którym nie przypada termin inwentaryzacji środków trwałych na terenie strzeżonym, należy dokonać inwentaryzacji tych środków w formie weryfikacji?”. Wskazało w pierwszej kolejności na możliwość stosowania uproszczenia określonego zapisami u.r. Umożliwia ono stosowanie inwentaryzacji drogą spisu z natury nieruchomości zaliczonych do środków trwałych oraz inwestycji, jak też znajdujących się na terenie strzeżonym innych środków trwałych oraz maszyn i urządzeń wchodzących w skład środków trwałych w budowie raz w ciągu czterech lat. W wyjaśnieniach wskazano, że w latach, w których nie przeprowadza się spisu z natury, środki trwałe inwentaryzuje się metodą porównania danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami i weryfikuje ich realną wartość.
Wykorzystanie metody weryfikacji przy inwentaryzacji środków trwałych zostało również wskazane w uchwale Komitetu Standardów Rachunkowości „Środki trwałe” w przypadku takich składników aktywów jak: grunty, a także prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz spółdzielcze prawa do lokali mieszkaniowych i użytkowych, środki trwałe trudno dostępne i środki trwałe w budowie, jak również środki trwałe znajdujące się poza jednostką, w przypadku kiedy jednostka, w której się aktualnie znajdują, nie potwierdza ich stanu ustalonego drogą spisu z natury. Stanowisko nie uwzględnia stosowania metody weryfikacji do inwentaryzacji środków trwałych zlokalizowanych na terenie strzeżonym.
Metoda weryfikacji polega na porównaniu stanów wynikających z ksiąg rachunkowych dotyczących poszczególnych obiektów inwentarzowych z danymi wynikającymi z odpowiednich dokumentów źródłowych oraz na ocenie rzeczywistej wartości inwentaryzowanych składników. Należy zadbać, by prowadzone czynności w trakcie inwentaryzacji miały odzwierciedlenie w dokumentach spisowych, które powinny zawierać informacje o źródłach danych, na podstawie których weryfikowane były poszczególne obiekty inwentarzowe środków trwałych. Za błędne może zostać uznane np. porównanie wykazu składników aktywów i pasywów (inwentarza) z ewidencją syntetyczną w jednostce.
PROBLEM Jak mają być przechowywane arkusze spisowe, jeżeli inwentaryzacja trwa kilka dni? Czy może je przechowywać wyznaczony członek komisji inwentaryzacyjnej, czy wyłącznie przewodniczący?
ODPOWIEDŹ Jednostki przeprowadzają na ostatni dzień każdego roku obrotowego inwentaryzację, w tym drogą spisu ich ilości z natury, wyceny tych ilości, porównania wartości z danymi ksiąg rachunkowych oraz wyjaśnienia i rozliczenia ewentualnych różnic. Wyniki dokonanych w toku spisu z natury pomiarów stanu poszczególnych składników aktywów ujmowane są w arkuszach spisowych.
Sposób przechowywania arkuszy spisowych nie jest przedmiotem regulacji zawartych w prawie bilansowym. Tego rodzaju czynności mogą zostać uregulowane w przepisach wewnętrznych, takich jak instrukcja inwentaryzacyjna. W świetle stanowiska Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów arkusze spisu z natury trwającego dłużej niż jeden dzień podlegają zdeponowaniu. Jeżeli spis trwa dłużej niż jeden dzień, to na koniec każdego kolejnego dnia zaznacza się w arkuszu spisowym pozycję, na której zakończono spis. Zespół spisowy deponuje arkusze spisowe u przewodniczącego komisji lub wyznaczonego przez niego członka komisji. Po zakończeniu czynności spisowych danego dnia zabezpieczenia przed nieuprawnionym dostępem wymagają pola spisowe, na których następnego dnia będzie kontynuowany spis.
Dokumenty spisowe powinny być wypełnione tak, by uniemożliwić ich modyfikację. Drobne pomyłki i błędy można poprawiać przez skreślenie korygowanej treści z zachowaniem czytelności błędnego zapisu, wpisanie właściwej treści, podpisanie poprawki przez zespół spisowy i osobę odpowiedzialną oraz umieszczenie daty.
PROBLEM Czy podczas inwentaryzacji do kilku pól spisowych mogą być wyznaczone te same składy, czy powinny być różne? Czy są jakieś przepisy regulujące tę kwestię?
ODPOWIEDŹ Celem spisu z natury jest ocena zgodności stanów rzeczywistych aktywów z wykazanymi w ewidencji księgowej oraz ujawnienie różnic między nimi. Uregulowaniami, które mogą wskazywać sposób powoływania składów komisji inwentaryzacyjnych do prowadzenia prac spisowych, mogą być zapisy stanowiska Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów. Zespół spisowy to zgodnie z zapisami komunikatu grupa osób powołanych do wspólnego wykonywania czynności spisowych. Wyjątkowo może być to jedna osoba.
Zespoły spisowe powinny być powoływane w co najmniej dwuosobowym składzie. Powołane osoby powinny posiadać wiedzę o gospodarce aktywami podlegającymi spisowi przez zespół. W jednostkach o średniorocznym zatrudnieniu nieprzekraczającym 10 osób czynności spisowe może przeprowadzać jedna osoba, jeżeli niemożliwe lub ekonomicznie nieuzasadnione jest zaangażowanie do spisu co najmniej dwóch osób. Należy pamiętać, że w składzie zespołów spisowych nie powinno być osób: odpowiedzialnych za aktywa objęte spisem ich ilości z natury, prowadzących ewidencję księgową aktywów objętych spisem z natury i niebędących w stanie zapewnić rzetelności i bezstronności spisu.
Pole spisowe to np. wydzielona część jednostki (hala, pomieszczenie), w której znajdują się aktywa powierzone osobie odpowiedzialnej. W obecnie obowiązujących przepisach nie ma uregulowań określających konieczność powiązania zespołów spisowych z polami spisowymi. Ilość zespołów spisowych powinna być adekwatna i zapewniać sprawne przeprowadzenie prac inwentaryzacyjnych w jednostce. Ograniczenia związane z organizowaniem prac zespołów spisowych związane są przede wszystkim z koniecznością zapewnienia rzetelnego przebiegu spisu z natury. ©℗
O czym warto pamiętać
! Wezwanie do potwierdzenia wysokości salda oraz odpowiedź na nie mogą być wymienione pomiędzy kontrahentami drogą elektroniczną, jeżeli ta forma została przez nich uzgodniona, a przekazane informacje zostaną odpowiednio uwierzytelnione.
! Za właściwą metodę inwentaryzacji środków trwałych, których pomiar z uwagi na ich cechy charakterystyczne jest utrudniony, należy uznać metodę weryfikacji danych ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami.
! W obecnie obowiązujących przepisach nie ma uregulowań określających konieczność powiązania zespołów spisowych z polami spisowymi.