Wystawienie faktury zaliczkowej nie zawsze jest konieczne

Jeśli w tym samym miesiącu została wpłacona zaliczka i doszło do dostawy bądź wykonania usługi, to wystarczy wystawić jedną fakturę. Jednak w przypadku niektórych czynności nie można skorzystać z tego ułatwienia.

W związku z opublikowaniem ustawy z 9 maja 2024 r. zmieniającej ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 852) podatnicy mają pewność, że od 1 lipca nie będą musieli korzystać z KSeF. Warto jednak przypomnieć, że niektóre zmiany wprowadzone właśnie zmienioną ustawą z 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1598; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 852) obowiązują już od 1 września 2023 r. One oczywiście pozostają w mocy i cały czas są aktualne. Od dziewiątego miesiąca ubiegłego roku podatnicy mają więc wyraźną podstawę prawną do rezygnacji z wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie wpłaty na poczet ceny przyszłego świadczenia, czyli faktury zaliczkowej.

Jakie warunki muszą zostać spełnione

Oczywiście jest to prawo do niefakturowania zaliczek, a nie obowiązek. Przy czym z tego uprawnienia podatnicy mogą skorzystać wyłącznie w określonych normatywnie okolicznościach. Chodzi o te sytuacje, w których podatnik otrzymuje wpłatę na poczet ceny, a następnie jeszcze w tym samym miesiącu wykonuje świadczenie. Warto przypomnieć, że do końca sierpnia 2023 r. nie było żadnego przepisu, który pozwalałby podatnikom na to, aby w takiej sytuacji na zasadach ogólnych zafakturowali tylko dostawę czy usługę (jej wykonanie) i by już nie wystawiali faktury zaliczkowej, choć w praktyce takie rozwiązanie było stosowane.

Obecnie ustawodawca wprost wskazuje, że nie zawsze konieczne jest wystawienie faktury zaliczkowej. Otóż zgodnie z obowiązującym od 1 września 2023 r. art. 106b ust. 1a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; dalej: ustawa o VAT) podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury zaliczkowej, jeżeli całość lub część zapłaty ceny przyszłego świadczenia otrzymał w tym samym miesiącu, w którym dokonał czynności, na poczet których otrzymał tę płatność. W ten sposób ustawodawca określił wyraźne ramy stosowania tego zwolnienia z odrębnego fakturowania zaliczek. Chodzi tu wyłącznie o te przypadki, w których zapłata i wykonanie zaliczkowanej czynności ma miejsce w tym samym miesiącu – podkreślmy to: w tym samym miesiącu, a nie w tym samym okresie rozliczeniowym. Oznacza to, że podatnicy, dla których okresem rozliczeniowym w VAT jest kwartał, również mogą zastosować to rozwiązanie i nie wystawiać faktury potwierdzającej zaliczkę, zadatek, ratę itp., jeśli wpłata i wykonanie dostawy czy usługi nastąpią w tym samym miesiącu. Taki warunek musi być spełniony, nawet jeżeli kolejny miesiąc przypadałby na ten sam kwartał rozliczeniowy w VAT.

Uzależnienie możliwości wystawienia wspólnej faktury dla wpłaty na poczet ceny (oczywiście opodatkowana i fakturowana jest dostawa czy usługa, a nie wpłata na poczet ceny) i sprzedaży od tego, że są dokonane w tym samym miesiącu, powoduje, że niekiedy opóźnienie w sprzedaży może zniweczyć możliwość jednokrotnego fakturowania i wymusić wystawienie odrębnych dokumentów.

Przykład 1

Wprawdzie w omawianych przepisach prawodawca odnosi się do „całości lub części zapłaty”, a nie „zapłat” przed dokonaniem czynności (czyli posługuje się liczbą pojedynczą), to jednak racjonalne jest przyjęcie, że wystawienie tylko jednej faktury jest możliwe również w sytuacji, gdy podatnik otrzymał kilka płatności do przyszłej czynności. Ważne jest przy tym to, aby wszystkie zostały dokonane w tym samym miesiącu co sprzedaż. Tutaj jednak jawi się kolejna wątpliwość: a co zrobić, gdy np. jedna zapłata jest przed miesiącem sprzedaży, a kolejna już w tym samym miesiącu, w którym następuje zaliczkowana dostawa bądź usługa? Czy w takiej sytuacji można wystawić jedną fakturę dotyczącą wyłącznie sprzedaży? Moim zdaniem podatnik może wówczas skorzystać z kumulacji w fakturowaniu, ale wyłącznie w odniesieniu do tej płatności, która jest dokonana w tym samym miesiącu co sprzedaż. Zatem dla takiej czynności należy wystawić odrębną fakturę wskazującą na zaliczkowanie czynności wpłatą uzyskaną w innym miesiącu niż sprzedaż oraz fakturę sprzedaży z informacją o zapłacie uzyskanej w tym samym miesiącu. Wówczas jednak taka faktura sprzedaży będzie jednocześnie fakturą końcową, o której mowa w art. 106f ust. 3 ustawy o VAT. Szkoda jednak, że prawodawca, skoro zdecydował się na uregulowanie w szczególny sposób zaliczkowanych i dokonanych w tym samym miesiącu czynności, nie odniósł się wprost i jednoznacznie do takiej sytuacji.

Co z terminami

Nie jest konieczne, aby faktura sprzedaży była wystawiona w tym samym miesiącu co uzyskanie płatności i wykonanie sprzedaży. Zastosowanie omawianego rozwiązania nie skraca terminu fakturowania i nic nie stoi na przeszkodzie temu, by faktura była wystawiona w następnym miesiącu. Można pójść nawet o krok dalej – opóźnienie w wystawieniu faktury, pomimo wadliwości tak wystawionego dokumentu, nie pozbawia podatnika prawa do jednokrotnego fakturowania zaliczkowanej czynności.

Przykład 2

Kiedy nie można skorzystać z uproszczenia

Na zakończenie należy przypomnieć, że ustawodawca nie godzi się na takie wspólne fakturowanie niektórych czynności. Dotyczy to m.in. świadczeń, dla których otrzymanie zapłaty przed ich wykonaniem nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Należy zaznaczyć, że to zastrzeżenie jest jednak ewidentnie nadprodukcją legislacyjną, gdyż w przypadku takich świadczeń nie ma przecież obowiązku wystawiania faktur zaliczkowych.

Oprócz tego z możliwości wystawienia wyłącznie faktury sprzedaży nie skorzystają podatnicy wykonujący czynności, dla których otrzymana przed świadczeniem zapłata wprawdzie wyznacza obowiązek podatkowy, lecz jednocześnie został wprowadzony szczególny termin fakturowania. Chodzi tutaj o:

• roboty budowlane świadczone dla innego podatnika;
• dostawy książek drukowanych (CN ex 4901 10 00, 4901 91 00, ex 4901 99 00 i 4903 00 00) – z wyłączeniem map i ulotek – oraz gazet, czasopism i magazynów, drukowanych (CN 4902), z wyjątkiem dostaw towarów, o których mowa w art. 7a ust. 1 i 2, dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy towarów oraz przez tego podatnika;
• czynności polegające na drukowaniu książek (CN ex 4901 10 00, 4901 91 00, ex 4901 99 00 i 4903 00 00) – z wyłączeniem map i ulotek – oraz gazet, czasopism i magazynów (CN 4902), z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT, stanowiących import usług.

W ich przypadku konieczne jest wystawienie faktury potwierdzającej otrzymanie wpłaty na poczet ceny przyszłego świadczenia.

To jednak nie koniec. Żadnych wątpliwości nie może budzić to, że takie rozwiązanie nie ma zastosowania również wówczas, gdy podatnik zdecydował się na fakturowanie sprzedaży jeszcze przed jej dokonaniem. Ustawodawca wyłączył taką możliwość, chociaż praktycznie byłoby to możliwe bez narażenia się na wadliwe fakturowanie, gdyby faktura była co prawda wystawiona przed dostawą czy usługą, lecz już po otrzymaniu wpłaty/wpłat. W takiej bowiem sytuacji podatnik byłby w stanie spełnić warunek, by w fakturze sprzedaży dodatkowo, oprócz innych danych obligatoryjnych, wskazywał datę lub daty otrzymania zapłat na poczet ceny przyszłej dostawy czy usługi.

Przykład 3