Jak zaklasyfikować wydatki na naprawę dróg w gminie [Poradnia rachunkowa]

Czy kwoty z konta 226 trzeba wykazać w sprawozdaniu Rb-N? Jakie dane powinno odzwierciedlać sprawozdanie Rb-27S?

Podane konto 226 ma oznaczenie: „Długoterminowe należności budżetowe”. Z opisu tego konta wynika zaś, że służy ono do ewidencji długoterminowych należności lub długoterminowych rozliczeń z budżetem. Na stronie Wn konta 226 ujmuje się w szczególności długoterminowe należności w korespondencji z kontem 840, a także przeniesienie należności krótkoterminowych do długoterminowych w korespondencji z kontem 221. Z kolei na stronie Ma konta 226 ujmuje się w szczególności przeniesienie należności długoterminowych do krótkoterminowych w korespondencji z kontem 221.

W zapytaniu podano, że nieprawidłowość ma związek z brakiem wykazania kwoty z tytułu długoterminowych należności z konta 226 w sprawozdaniu Rb-N, o którym mowa w rozporządzeniu ministra finansów, funduszy i polityki regionalnej z 17 grudnia 2020 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych. Tu warto przypomnieć o par. 2 ust. 2 ww. aktu wykonawczego, gdzie podano, że sprawozdania Rb-Z, Rb-UZ, Rb-N oraz Rb-ZN są sprawozdaniami wykorzystywanymi dla celów statystycznych. Podstawą sporządzenia sprawozdań jest ewidencja księgowa jednostki oraz sprawozdania lub inne wiarygodne dokumenty poświadczające istnienie danego zobowiązania lub należności. W kontekście sygnalizowanej nieprawidłowości kluczową kwestią będą zapisy ujęte w załączniku 8 (Instrukcja sporządzania sprawozdań). Tam, w ramach par. 13 ust. 1 m.in. podano, że w układzie przedmiotowym prezentowane są należności wynikające z następujących tytułów:

1) papiery wartościowe – rozumiane jako wartość należności jednostki wynikających z nabytych papierów wartościowych, które zostały dopuszczone do obrotu zorganizowanego (m.in. bony, obligacje, certyfikaty inwestycyjne, listy zastawne), czyli takie, dla których istnieje płynny rynek wtórny. Kategoria ta nie obejmuje papierów udziałowych oraz praw pochodnych;

2) pożyczki – rozumiane jako wartość należności wynikających z udzielonych kredytów i pożyczek, jak również z umów leasingu finansowego oraz sprzedaży na raty. W tej kategorii mieszczą się również papiery wartościowe, których zbywalność jest ograniczona (tzn. nie istnieje dla nich płynny rynek wtórny), z wyłączeniem papierów udziałowych. Z kategorii tej są natomiast wyłączone udzielone kredyty handlowe, czyli zobowiązania powstające w wyniku bezpośredniego udzielenia kredytu (przez dostawców lub producentów) na transakcje dotyczące wyrobów i usług o terminie spłaty nieprzekraczającym roku;

6) pozostałe należności – rozumiane jako bezsporne należności niewymagalne z tytułu dostaw towarów i usług, podatków i składek na ubezpieczenia społeczne oraz z wszelkich innych tytułów nieobjętych pozostałymi kategoriami przedmiotowego sprawozdania, wyłączając odsetki i inne należności uboczne.

W ocenie podanego zapytania użyteczne będą ustalenia zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 12 grudnia 2022 r. (znak WK-602/3/2024). W podanym dokumencie stwierdzono nieprawidłowość polegającą na tym, że: „w jednostkowym własnym sprawozdaniu Rb-N na koniec IV kwartału (….) r. nie wykazano żadnych danych w wierszu N5 „Pozostałe należności”. Wykazaniu w wierszu N5 podlegała kwota należności długoterminowych z konta 226 w kwocie 271.497,09 zł (…..)”.

W wniosku pokontrolnym nakazano jednostce, aby wykazywać w wierszu N5 „Pozostałe należności” wykazywać należności ujęte na koncie 226.

Reasumując, w pozycji „Pozostałe należności” należy wykazywać kwoty ewidencjonowane na koncie 226. Zaniechanie w tym zakresie słusznie zostało wykazane przez RIO jako nieprawidłowość. ©℗

Przede wszystkim należy wskazać, że gmina realizuje różne zadania na rzecz lokalnej społeczności, które są określone w ogólny sposób w art. 7 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Z jego treści wynika m.in., że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej; gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego; wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; działalności w zakresie telekomunikacji; lokalnego transportu zbiorowego. Jeśli chodzi o drogi wewnętrzne, warto również wspomnieć o art. 8 ustawy z 21 marca 1985 r. o drogach publicznych. Z jego treści wynika, że drogi, parkingi oraz place przeznaczone do ruchu pojazdów, niezaliczone do żadnej z kategorii dróg publicznych i niezlokalizowane w pasie drogowym takiej drogi, są drogami wewnętrznymi. Ponadto w ust. 2 ww. regulacji postanowiono, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg wewnętrznych oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga, a w przypadku jego braku – do właściciela tego terenu.

Zatem z powyższego wynikają materialnoprawne podstawy do finansowania z budżetu gminy wydatków na zadania drogowe w zakresie dróg wewnętrznych. Wydatek ten musi być jednak odpowiednio ujęty w budżecie, z uwzględnieniem klasyfikacji budżetowej, przy czym wymaga podkreślenia, że oba zadania drogowe muszą być ocenione indywidualnie.

Pierwsze zadanie ma związek z zakupem płyt yomb. Z racji zakresu przedmiotowego zadania właściwym działem będzie 600, oznaczony: „Transport i łączność”, natomiast rozdziałem właściwym będzie 60017, oznaczony: „Drogi wewnętrzne”. Natomiast w zakresie paragrafu należy zastosować paragraf majątkowy, czyli 605, oznaczony: „Wydatki inwestycyjne jednostek budżetowych”.

Drugie zadanie ma jednak już inny charakter, choćby z racji jego wartości (poniżej 10 tys. zł) i remontowego charakteru. W tym zakresie właściwe byłyby tożsame podziałki w zakresie działu i rozdziału natomiast w zakresie paragrafu należy zastosować 427, oznaczony: „Zakup usług remontowych”. W tym drugim przypadku warto odnotować stanowisko zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku z 3 października 2022 r. (znak RIO.I.6001-4/22). W podanym dokumencie stwierdzono nieprawidłowość polegającą na tym, że: „wydatek wynikający z faktury na kwotę 9.994 zł, w opisie której wskazano dowóz żwiru i rozplantowanie, ujęto do par. 4210 „Zakup materiałów i wyposażenia”, zamiast do par. 4270 „Zakup usług remontowych”; w wyjaśnieniu Skarbnik wskazała, iż (…) faktura została omyłkowo zadekretowana przez pracownika do par. 4210, winno być zakwalifikowane do par. 4270, ponieważ usługa dotyczyła remontu drogi – str. 136 protokołu kontroli”.

Reasumując, można stwierdzić, że wydatki na podane zadanie mają wspólne podziałki w zakresie działu 600 oraz rozdziału 60017. Natomiast w zakresie paragrafu wybór będzie determinowany specyfiką i wartością zadania. W pierwszym przypadku właściwy będzie paragraf majątkowy 605, zaś w drugim przypadku właściwy będzie paragraf bieżący 427. ©℗

Konto 901 posiada oznaczenie „Dochody budżetu”. Z jego opisu wynika m.in., że służy ono do ewidencji dochodów budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Na stronie Ma konta 901 ujmuje się dochody budżetu:

1) na podstawie sprawozdań budżetowych jednostek budżetowych, w korespondencji z kontem 222;

2) na podstawie sprawozdań innych organów w zakresie dochodów budżetów jednostek samorządu terytorialnego, w korespondencji z kontem 224;

3) z tytułu rozrachunków z innymi budżetami za dany rok budżetowy, w korespondencji z kontem 224;

4) z innych tytułów, w szczególności subwencje i dotacje, w korespondencji z kontem 133;

5) pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, w korespondencji z kontem 133;

6) pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, w korespondencji z kontem 133.

Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 901 powinna umożliwiać ustalenie stanu poszczególnych dochodów budżetu według podziałek planu finansowego.

Z kolei konto 222 posiada oznaczenie „Rozliczenie dochodów budżetowych”. Z jego opisu wynika, że służy do ewidencji rozliczeń z jednostkami budżetowymi z tytułu zrealizowanych przez te jednostki dochodów budżetowych. Na stronie Wn konta 222 ujmuje się dochody budżetowe zrealizowane przez jednostki budżetowe i urząd obsługujący organ podatkowy jednostki samorządu terytorialnego, w wysokości wynikającej z okresowych sprawozdań tych jednostek, w korespondencji z kontem 901. Zaś na stronie Ma konta 222 ujmuje się przelewy dochodów budżetowych na rachunek budżetu, dokonane przez jednostki budżetowe i urząd obsługujący organ podatkowy jednostki samorządu terytorialnego, w korespondencji z kontem 133. Ewidencję szczegółową do konta 222 prowadzi się w sposób umożliwiający ustalenie stanu rozliczeń z poszczególnymi jednostkami budżetowymi oraz urzędem obsługującym organ podatkowy jednostki samorządu terytorialnego z tytułu zrealizowanych przez nie dochodów budżetowych.

W kontekście sprawozdawczym konieczne będzie odniesienie się do rozporządzenia ministra finansów z 11 stycznia 2022 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej. W jego par. 9 m.in. postanowiono, że kierownicy jednostek, kierownicy jednostek obsługujących i naczelnicy urzędów skarbowych są obowiązani sporządzać sprawozdania rzetelnie i prawidłowo pod względem merytorycznym i formalno-rachunkowym. Kwoty wykazane w sprawozdaniach powinny być zgodne z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej.

W ocenie podanego zapytania szczególnie użyteczne będą ustalenia zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 24 sierpnia 2023 r. (znak WK-602/31/2023). W podanym dokumencie stwierdzono: „W zakresie jednostkowych sprawozdań budżetowych Rb-27S oraz Rb-28S za miesiące: sierpień (…) roku i wrzesień (….) roku, dla Urzędu Gminy oraz gminnych jednostek organizacyjnych, stwierdzono: «operacje wynikające ze sprawozdań budżetowych Rb-27S sporządzonych przez ww. jednostki ewidencjonowano na koncie 901 – Dochody budżetu, w korespondencji z kontem 222 w okresach miesięcznych, w kwotach zbiorczych z pominięciem podziałki planu finansowego, co naruszało przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej(…)»”.

Dlatego ujęcie danych kwotowych z uwzględnieniem podziałek klasyfikacji budżetowej w sprawozdaniach jednostkowych Rb-27S jednostek organizacyjnych gminy jest niewystarczające. Dane te powinny zostać również odzwierciedlone według podziałek klasyfikacji budżetowej w ewidencji księgowej konta 901 w korespondencji z kontem 222, co tyczy się również danych ze sprawozdań miesięcznych. ©℗