TEMAT: Ubezpieczenie zdrowotne
PROBLEM: Jak obliczyć wysokość składki dla osoby prowadzącej kilka rodzajów działalności gospodarczej
pytanie Klient biura rachunkowego jest wspólnikiem w kilku spółkach cywilnych. Z wszystkich rozlicza się z podatku dochodowego w ten sam sposób. Ile powinien płacić składek zdrowotnych i w jakiej wysokości?
ODPOWIEDŹ To zależy, jaką formę opodatkowania wybrał. Zasadą jest bowiem, że u osób prowadzących działalność gospodarczą (a do nich zaliczają się także wspólnicy spółek cywilnych) dochód (przychód) jest - dla celów ubezpieczenia zdrowotnego ‒ sumowany w ramach danej formy opodatkowania. Jeżeli wspólnik spółek cywilnych rozlicza się z urzędem skarbowym na zasadach ogólnych (według skali podatkowej), to opłaca jedną składkę zdrowotną od sumy swoich dochodów z wszystkich tych spółek. Dochody te oblicza, tak jak dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, czyli proporcjonalnie do swojego prawa do udziału w zyskach danej spółki. Należy przy tym pamiętać, że dla celów wyliczenia podstawy wymiaru składki zdrowotnej bierze się pod uwagę dochód z miesiąca bezpośrednio poprzedzającego miesiąc, za który opłacana jest składka. Chcąc więc ustalić sumę dochodów z kilku spółek cywilnych (opodatkowanych w ten sam sposób), należy wziąć pod uwagę przychody i koszty ich uzyskania z poprzedniego miesiąca ze wszystkich tych spółek. Od uzyskanej sumy dochodów należy odjąć opłacone składki na ubezpieczenia społeczne, jeżeli nie zostały one uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu.
Podobnie postępuje wspólnik, który wybrał na dany rok podatek liniowy, czyli według stawki 19 proc., z tą tylko różnicą, że w tym wypadku składka zdrowotna wynosi 4,9 proc. podstawy jej wymiaru (sumy dochodów), a nie 9 proc.
Natomiast wspólnik, który wybrał ryczałt ewidencjonowany, sumuje narastająco, tj. od początku roku kalendarzowego, swoje przychody z wszystkich spółek (nie odlicza kosztów ich uzyskania, bo ryczałt na to nie pozwala). Wysokość składki zdrowotnej zależy od wyliczonej sumy przychodów. Jeżeli przychody podatnika nie przekroczą od początku roku 60 000 zł, to płaci on miesięcznie składkę 335,94 zł, jeżeli zmieszczą się w przedziale 60 001- 300 000 zł, to składka wynosi 559,89 zł, a jeżeli przekroczą 300 000 zł, to składka jest należna w kwocie 1007,81 zł.
PYTANIE Klient biura jest wspólnikiem kilku spółek cywilnych i partnerskich, przy czym z dochodów ze spółek cywilnych płaci ryczałt ewidencjonowany, a z dochodów ze spółek partnerskich - PIT według skali podatkowej. Czy to w ogóle jest dopuszczalne, a jeśli tak, to ile wynosi składka zdrowotna?
ODPOWIEDŹ Takie zróżnicowanie form opodatkowania jest dozwolone (nie można jedynie w trakcie roku płacić PIT zarówno według skali podatkowej, jak i według liniowej stawki 19 proc.). Przy takim zróżnicowaniu podstawę wymiaru składki zdrowotnej ustala się odrębnie w doniesieniu do dochodów (przychodów) objętych różnymi formami opodatkowania. Jeżeli, tak jak w pytaniu, wspólnik spółek osobowych (niebędących podatnikami CIT) rozlicza się z części z nich według skali podatkowej, a z części według ryczałtu ewidencjonowanego, to płaci dwie składki zdrowotne (dla przypomnienia: ryczałt ewidencjonowany można wybrać tylko w spółkach cywilnych lub jawnych, jest to niedozwolone w spółce partnerskiej). Do ustalenia podstawy wymiaru składki z działalności opodatkowanej według skali podatkowej należy zsumować dochody, które są opodatkowane w ten właśnie sposób (w pytaniu - dochody ze spółek partnerskich). Natomiast przy ustalaniu podstawy wymiaru składki z tytułu działalności rozliczanej ryczałtem trzeba wziąć pod uwagę przychody opodatkowane w tej formie (w pytaniu - przychody ze spółek cywilnych). Dochodów z przychodami się nie sumuje. Odrębnie płaci się składkę zdrowotną od dochodów z działalności gospodarczej opodatkowanych według skali podatkowej, a odrębnie od przychodów objętych ryczałtem.
PYTANIE Co ze składką zdrowotną, gdy klient biura opodatkowany według karty podatkowej chce przystąpić dodatkowo do spółki cywilnej i od dochodów z niej płacić PIT według skali podatkowej?
ODPOWIEDŹ Zacznijmy od tego, że w takiej sytuacji nastąpi utrata prawa do karty podatkowej. Warunkiem jest bowiem nieprowadzenie innej pozarolniczej działalności gospodarczej niż ta, która została zgłoszona naczelnikowi urzędu skarbowego we wniosku o zastosowanie opodatkowania w formie karty (art. 25 ust. 1 pkt 4 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne; t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1993; ost.zm. Dz.U. z 2021 r. poz. 2105). Utrata prawa do karty będzie oznaczać, że podatnik będzie musiał płacić od dochodów PIT według skali podatkowej (w tym wypadku również od dochodów ze spółki cywilnej, bo taką formę ich opodatkowania zamierza wybrać). Zatem podstawą wymiaru składki zdrowotnej będzie suma ociągniętych przez niego dochodów z miesiąca bezpośrednio poprzedzającego miesiąc, za który opłacana jest składka.
PYTANIE Jak należy rozumieć obowiązek opłacania składki zdrowotnej odrębnie od każdej spółki? Taki wymóg jest zapisany w art. 82 ust. 4 ustawy zdrowotnej. Czy to oznacza, że od każdej spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej należy płacić odrębne składki zdrowotne?
ODPOWIEDŹ Niestety, obecne brzmienie art. 82 ust. 4 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1285; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 655; dalej: ustawa zdrowotna) jest bardzo mylące. Z przepisu tego wynika, że jeżeli ubezpieczony prowadzący działalność pozarolniczą uzyskuje przychody z więcej niż jednej spółki w ramach tego samego rodzaju działalności, o której mowa w ust. 5 pkt 1-5, to składka zdrowotna jest opłacana odrębnie od każdej prowadzonej spółki. Szkopuł w tym, że wśród rodzajów działalności wymienionych w art. 82 ust. 5 pkt 1-5 ustawy zdrowotnej są m.in. te, które są prowadzone w formie spółek: cywilnej, jawnej i partnerskiej. Dlatego w zakresie oskładkowania wspólników spółek osobowych (niebędących podatnikami CIT) najlepiej kierować się wyjaśnieniami ZUS (patrz stanowisko opublikowane w artykule „ZUS wyjaśnia zasady opłacania składek”, DGP nr 33/2022 oraz poradnik „Polski Ład. Co zmienia się w przepisach dotyczących rozliczania składki na ubezpieczenie zdrowotne od 1 stycznia 2022 r.” opublikowany na stronie: zus.pl).
ZUS tłumaczy, że obowiązek opłacania składki zdrowotnej odrębnie od każdej prowadzonej spółki dotyczy „tylko tych płatników, którzy nie będą uzyskiwali przychodów z działalności gospodarczej i do których nie będą miały zastosowania zasady ustalania podstawy wymiaru składki od dochodów (opodatkowanych na zasadach ogólnych) lub przychodów (opodatkowanych ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych)”. Innymi słowy, obowiązek, o którym mowa w art. 82 ust. 4 ustawy zdrowotnej, dotyczy tylko wspólników tych spółek, z których przychody nie są traktowane jako działalność gospodarcza, lecz jako przychody kapitałowe (opodatkowane zryczałtowanym 19-proc. PIT).
PYTANIE Jak obliczyć składkę zdrowotną, gdy dwie spółki cywilne przynoszą dochód, a jedna stratę?
ODPOWIEDŹ Skoro w pytaniu jest mowa o stracie (w domyśle - podatkowej), to należy wnioskować, że chodzi o wspólnika, który rozlicza się z PIT według skali podatkowej lub liniowej stawki 19 proc. (przy ryczałcie ewidencjonowanym nie wykazuje się straty, bo nie można pomniejszyć przychodów o koszty ich uzyskania). Strata nie oznacza, że trzeba opłacać odrębne składki zdrowotne od każdej ze spółek cywilnych (tak samo od pozostałych spółek osobowych: jawnych i partnerskich). Wpływa natomiast na ustalenie wysokości sumy dochodów ze wszystkich tych spółek, o ile podatnik wybrał dla dochodów z nich jednolitą formę opodatkowania (skalę podatkową lub liniowy 19-proc. PIT). Jeśli np. miesięczny dochód z dwóch spółek cywilnych wynosi 20 000 zł i przewyższa stratę poniesioną z trzeciej spółki osobowej (5000 zł), np. partnerskiej, to podstawą wymiaru składki zdrowotnej jest różnica, czyli w tym wypadku 15 000 zł. Tak ustalony dochód nie może być niższy niż minimalne wynagrodzenie za pracę (w 2022 r. jest to 3010 zł). Jeżeli wynik sumowania przychodów i kosztów ich uzyskania z wszystkich spółek cywilnych byłby niższy niż 3010 zł, to składka zdrowotna za dany miesiąc wynosi 270,90 zł (9 proc. x 3010 zł).
PYTANIE Co ze składką zdrowotną w sytuacji, gdy obie spółki cywilne zakończyły miesiąc stratą?
ODPOWIEDŹ ZUS wielokrotnie podkreślał, że strata podatkowa oznacza dla celów składki zdrowotnej brak dochodu i w takiej sytuacji należy wykazać w dokumencie rozliczeniowym dochód 0 zł. Jeżeli zatem z jednej spółki cywilnej dochód wyniósł 0 zł i tyle samo z drugiej, to suma dochodów stanowi 0 zł. W takiej sytuacji podstawą wymiaru składki zdrowotnej za ten okres jest minimalne wynagrodzenie (w 2022 r. jest to 3010 zł). Składka za ten miesiąc wynosi więc 270,90 zł (9 proc. x 3010 zł).
PYTANIE Ile składek i w jakiej wysokości płaci wspólnik kilku spółek jawnych?
ODPOWIEDŹ Jeżeli przyjąć, że przychody ze spółki jawnej są zaliczane dla działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 646; dalej: ustawa o PIT) - a w praktyce tak jest w większości przypadków - to obowiązują tu identyczne zasady opłacania składki zdrowotnej jak przy uczestnictwie w innych spółkach niebędących podatnikami CIT, tj. cywilnych i partnerskich. Jeżeli więc wspólnik spółek jawnych rozlicza się z urzędem skarbowym na zasadach ogólnych (według skali podatkowej), to opłaca jedną składkę zdrowotną od sumy swoich dochodów z wszystkich tych spółek. Jeżeli wybrał ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, to sumuje narastająco, od początku roku kalendarzowego, swoje przychody z tych spółek i w zależności od wielkości tej sumy opłaca miesięczną składkę zdrowotną w odpowiedniej kwocie.
Problem pojawia się wtedy, gdy spółka jawna jest podatnikiem CIT. Przepisy ustawy zdrowotnej nie nadążyły tu za zmianami w zakresie PIT, które miały miejsce w 2021 r. Wówczas to część spółek jawnych stała się podatnikami CIT. Są to, najogólniej mówiąc, spółki, których wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne i które zarazem nie poinformowały na czas naczelnika urzędu skarbowego o swoich wspólnikach (CIT-15J). Przychody z takich spółek (w tym również uzyskiwane przez wspólników będących osobami fizycznymi) nie są traktowane dla celów podatkowych jako działalność gospodarcza, lecz jako przychody kapitałowe. To powinno skutkować innymi regułami opłacania składki zdrowotnej - takimi, jakie obowiązują wspólników spółek komandytowych i jednoosobowych spółek z o.o. Problem polega na tym, że w art. 82 ust. 5 ustawy zdrowotnej nie wyodrębniono spółek jawnych będących podatnikami CIT. Takie wyodrębnienie jest dopiero planowane - w nowelizacji, która ma być korektą Polskiego Ładu. Na razie art. 82 ust. 5 ustawy zdrowotnej mówi ogólnie o spółkach jawnych. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę wyjaśnienia ZUS, należałoby przyjąć, że jeżeli przychody ze spółek jawnych będących podatnikami CIT nie są traktowane jako działalność gospodarcza, tylko jako przychody kapitałowe, to istnieje obowiązek opłacania składki zdrowotnej odrębnie od każdej takiej spółki (patrz niżej wyjaśnienia dotyczące spółek komandytowych).
PYTANIE Ile składek zdrowotnych płaci wspólnik kilku spółek komandytowych?
ODPOWIEDŹ Tu również należy kierować się wyjaśnieniami ZUS, ponieważ przepisy ustawy zdrowotnej jednoznacznie tego nie regulują. Z wykładni ZUS wynika, że sposób oskładkowania wspólnika spółek komandytowych zależy od tego, czy wspólnik spółek komandytowych prowadzi równolegle pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o PIT. Jeżeli ją prowadzi (indywidualnie i/lub jako wspólnik spółek osobowych niebędących podatnikami CIT) i rozlicza się z tych dochodów według jednej formy opodatkowania, a dodatkowo jest wspólnikiem w jednej lub kilku spółkach komandytowych, to zawsze opłaca dwie składki zdrowotne - jedną z dochodów z działalności gospodarczej (indywidualnej i/lub w spółkach osobowych), a drugą jako wspólnik spółek komandytowych, niezależnie od tego, w ilu z nich uczestniczy. Jeżeli więc ktoś prowadzi indywidualnie biznes, a ponadto jest wspólnikiem w spółkach cywilnej lub partnerskiej oraz dwóch komandytowych, to przychody z własnego biznesu i z uczestnictwa w spółkach cywilnej i partnerskiej traktuje dla celów podatkowych jako przychody z działalności gospodarczej, a ze spółek komandytowych - jako przychody kapitałowe. W takiej sytuacji, jeżeli wybrał dla działalności gospodarczej jedną formę opodatkowania (np. według skali podatkowej), to płaci jedną składkę z tytułu tej działalności i drugą z uczestnictwa w spółkach komandytowych (bez względu na ich liczbę). Jeżeli natomiast rozlicza się z działalności gospodarczej w dwóch różnych formach (np. z własnego biznesu i ze spółek cywilnych płaci ryczałt ewidencjonowany, a ze spółek partnerskich - PIT według skali podatkowej), to w sumie opłaca miesięcznie trzy składki zdrowotne: jedną od dochodów opodatkowanych według skali podatkowej (ze spółki partnerskiej), drugą od przychodów opodatkowanych ryczałtem (z indywidualnego biznesu i ze spółek cywilnych), a trzecią z udziału w spółkach komandytowych (bez względu na ich liczbę).
Co innego, gdy ktoś nie prowadzi działalności, z której przychody dla celów podatkowych są traktowane jako działalność gospodarcza, a więc gdy jest wyłącznie wspólnikiem kilku spółek komandytowych. Wówczas - jak wyjaśnia ZUS - należy opłacać składkę zdrowotną odrębnie od każdej ze spółek komandytowych. Jeżeli dana osoba jest np. wspólnikiem wyłącznie czterech spółek komandytowych, to płaci cztery składki zdrowotne - każdą w wysokości 559,89 zł, bo tyle wynosi 9 proc. od przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw w IV kwartale 2021 r., włącznie z wypłatami z zysku (6221,04 zł). Nasuwa się tu prosty wniosek, że będąc wspólnikiem kilku spółek komandytowych, bardziej opłaca się założyć działalność gospodarczą - by zminimalizować liczbę opłacanych składek zdrowotnych.
PYTANIE Ile składek zdrowotnych płaci wspólnik co najmniej dwóch jednoosobowych spółek z o.o.?
ODPOWIEDŹ Opłaca je według identycznych reguł, jak wspólnik spółek komandytowych. Jeżeli zatem prowadzi indywidualny biznes bądź jako wspólnik spółek osobowych (niebędących podatnikami CIT) i rozlicza się z nich według jednej formy opodatkowania, a ponadto jest jednoosobowym wspólnikiem jednej lub kilku spółek z o.o., to zawsze opłaca dwie składki zdrowotne - jedną z dochodów z działalności gospodarczej, drugą - z tytułu bycia jednoosobowym wspólnikiem spółki (spółek) z o.o. Kto natomiast jest tylko wspólnikiem jednoosobowych spółek z o.o. (i ewentualnie także spółek komandytowych), ten - według wyjaśnień ZUS - opłaca składkę zdrowotną odrębnie od każdej z nich (każdą w wysokości 559,89 zł, bo tyle wynosi 9 proc. od 6221,04 zł). Jeżeli więc przykładowo ktoś jest wspólnikiem trzech spółek komandytowych i dwóch jednoosobowych spółek z o.o., to płaci co miesiąc pięć składek zdrowotnych, co łącznie daje kwotę 2799,45 zł.
PYTANIE Jakie składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne płaci wspólnik spółek komandytowo-akcyjnych?
ODPOWIEDŹ W obecnym stanie prawnym bycie wspólnikiem spółki komandytowo-akcyjnej nie jest tytułem ani do ubezpieczeń społecznych, ani do ubezpieczenia zdrowotnego. Ma się to częściowo zmienić od 1 stycznia 2023 r. Opublikowany 24 marca br. projekt korekty Polskiego Ładu zakłada, że od 2023 r. komplementariusze SKA zaczną płacić składkę zdrowotną, a także składki na ZUS, bo zmiana ma również nastąpić w art. 8 ust. 6 ustawy 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 423; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 655). Nie ma natomiast takich planów wobec akcjonariuszy SKA. Nadal więc, podobnie jak dziś, nie płaciliby oni składek ani na ubezpieczenia społeczne, ani na ubezpieczenie zdrowotne.
PYTANIE Na czym stanęło z prokurentami? Czy muszą oni płacić w trakcie roku zaliczki na podatek oraz składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne?
ODPOWIEDŹ W porównaniu do 2021 r. nic nie zmieniło się ani w opodatkowaniu prokurentów, ani w zakresie ich ubezpieczeń społecznych. Przychody prokurentów są zaliczane w rozumieniu ustawy o PIT do tzw. innych źródeł. W efekcie płatnik (np. spółka) nie pobiera od nich w trakcie roku zaliczek na PIT. Po zakończeniu roku musi jedynie sporządzić i przekazać prokurentowi oraz urzędowi skarbowemu informację PIT-11. Natomiast prokurent sam rozlicza się z urzędem skarbowym po zakończeniu roku. Potwierdził to dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych m.in.: z 8 września 2021 r. (nr 0114-KDIP3-1.4011.621.2021.1.EC), z 9 października 2019 r. (nr 0113 KDIPT2-2.4011.437.2019.2.MK), z 24 kwietnia 2018 r. (nr 0113 KDIPT2-1.4011.127.2018.1.MGR).
Nadal też prokura nie jest tytułem do ubezpieczeń społecznych, więc nie ma od niej składek na ubezpieczenia: emerytalne, rentowe, wypadkowe ani chorobowe.
Zmiany nastąpiły natomiast w zakresie składki zdrowotnej od prokurentów. Wokół tej kwestii powstało, wraz z wejściem w życie Polskiego Ładu, sporo zamieszania i sprzecznych wykładni, również ZUS. Ostatecznie stanęło na tym, że prokurenci są objęci obowiązkowym ubezpieczeniem zdrowotnym na podstawie art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy zdrowotnej, który wymienia „osoby powołane do pełnienia funkcji na mocy aktu powołania, które z tego tytułu pobierają wynagrodzenie”. Taką wykładnię prezentuje Ministerstwo Zdrowia, a jego stanowisko z 18 lutego 2022 r. można znaleźć na stronie zus.pl. Niezależnie od tego, w odpowiedzi na pytanie naszej redakcji MZ wyjaśniło, że do prokurentów nie ma zastosowania art. 83 ust. 2 ustawy zdrowotnej, czyli przepis, który mówi o składce zdrowotnej w wysokości 0 zł (patrz „MZ: Prokurenci już dziś muszą płacić składkę zdrowotną”, DGP nr 62/2022). To oznacza, że prokurenci płacą składkę w wysokości 9 proc., a podstawą jej wymiaru jest wysokość wynagrodzenia pobieranego z tytułu powołania (art. 81 ust. 8 pkt 11a ustawy zdrowotnej).
Na marginesie dodajmy, że w planowanej korekcie Polskiego Ładu (projekt nowelizacji opublikowany 24 marca br.) zakłada się zmianę art. 66 ust. 1 pkt 35a ustawy zdrowotnej w taki sposób, aby wprost w przepisie tym byli wymienieni prokurenci. ©℗
