Trybunał ma dziś rozstrzygnąć, co z legislacyjnym bublem

Problem polega na tym, że choć upłynęło już prawie siedem lat, nadal nie wiadomo, czy zakaz ten dotyczy również środków trwałych oraz wartości materialnych i prawnych otrzymanych do końca 2017 r.

Zmiany, które zafundowało nam w tym zakresie Ministerstwo Finansów, to dobitny przykład, jak nie należy nowelizować prawa. Najpierw bowiem MF orędowało za przepisami, które wykluczyły możliwość amortyzowania składników majątku otrzymanych w darowiźnie lub w spadku. Rząd te przepisy przyjął, a Sejm uchwalił.

Po kilku miesiącach, wskutek zmasowanej krytyki, wycofano się z mocą wsteczną z tego rozwiązania, ale tylko w odniesieniu do spadków. Nie przewidziano analogicznych przepisów odnośnie do darowizn sprzed 2018 r.

Nie wiadomo, co o tym zadecydowało. W wyjaśnieniach dla DGP Ministerstwo Finansów zapewniało, że zakaz amortyzacji nie dotyczy również darowizn sprzed 2018 r. Poszły za tym korzystne interpretacje indywidualne, ale – jak się okazuje – urzędy skarbowe i izby administracji skarbowej nie wzięły pod uwagę ani zapewnień MF, ani interpretacji indywidualnych, tylko zaczęły wymierzać podatek, kierując się brzmieniem przepisów.

Jedna z takich spraw po długich perypetiach staje dziś na wokandzie TK.

– Z pewnością w demokratycznym państwie prawa nie można oczekiwać takiego sposobu stanowienia prawa, z jakim mamy do czynienia w tym przypadku – komentuje Przemysław Antas, partner w firmie doradczej Ontilo.

Zwraca uwagę na to, że MF często próbuje „poprawiać” kiepską jakość prawa wyjaśnieniami. Ale w przypadku amortyzacji darowanych składników majątku nawet i to okazało się nieskuteczne (patrz: opinia w ramce).

Najpierw zakaz

Prześledźmy zatem, jak dokładnie przebiegało wprowadzanie zmian. Najpierw 27 listopada 2017 r. została uchwalona nowelizacja trzech ustaw: o PIT, CIT i ryczałcie od przychodów ewidencjonowanych (Dz.U. poz. 2175). Weszła ona w życie 1 stycznia 2018 r. i uniemożliwiła podatkową amortyzację składników majątku (środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) otrzymanych w spadku lub darowiźnie. Nie miało znaczenia to, kiedy podatnik dostał spadek lub darowiznę – czy po 31 grudnia 2017 r., czy jeszcze przed 2018 r. (nie wprowadzono przepisów przejściowych w tym zakresie).

Bezwzględny zakaz amortyzacji potwierdził dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 9 kwietnia 2018 r. (sygn. 0115 -KDIT3.4011.36.2018.1.DB).

Cofnięty, ale nie w pełni

Nowelizacja z 27 listopada 2017 r. wywołała krytykę nie tylko z powodu tej kontrowersyjnej zmiany, lecz także licznych błędów (dotyczących innych kwestii niż amortyzacja). Dlatego niedługo po wejściu jej w życie rozpoczęto prace nad zmianami.

Uchwalono kolejną nowelizację – z 15 czerwca 2018 r. (Dz.U. poz. 1291), która zaczęła obowiązywać od 19 lipca 2018 r., ale ze skutkiem już od 1 stycznia 2018 r.

W pełni przywróciła ona zasady amortyzacji sprzed 2018 r. Problem polegał na tym, że uczyniono to jedynie w odniesieniu do odziedziczonego majątku. Spadkobiercy znów więc mogli zaliczać do podatkowych kosztów odpisy amortyzacyjne obliczane od wartości rynkowej odziedziczonego majątku.

Nie dotyczyło to natomiast darowizn.

Korzystna interpretacja

Lukę tę próbowało łatać Ministerstwo Finansów. W odpowiedzi na pytanie DGP zapewniło, i to jeszcze przed wejściem w życie nowelizacji z 15 czerwca 2018 r., że przedsiębiorcy, którzy otrzymali środek trwały w darowiźnie przed 2018 r., mogą go amortyzować na tych samych zasadach, na jakich robili to do końca 2017 r. Resort przyznał, że w przeciwnym razie naruszona byłaby konstytucyjna zasada praw nabytych. Pisaliśmy o tym w artykule „Obdarowani przed laty zachowają preferencję” (DGP nr 136/2018).

Równie korzystne dla obdarowanych były interpretacje indywidualne, np. z 7 września 2018 r. (0114-KDIP3-1.4011. 397.2018.1.KS), z 10 września 2018 r. (0114-KDIP3-1.4011.396. 2018.1.KS), z 19 września 2018 r. (0115-KDIT3.4011.397.2018. 1.PSZ), z 10 października 2018 r. (0115-KDIT3.4011.413.2018. 1.WR), z 21 lutego 2019 r. (0112 KDIL3-3.4011.21.2019.2.DS).

Problem polega na tym, że nie poszły za tym żadne zmiany w przepisach, nie wydano też żadnych objaśnień podatkowych ani interpretacji ogólnej.

Problem dla TK

Zaniechanie tych działań spowodowało, że organy podatkowe same interpretują przepisy i dochodzą do wniosku, że również majątek otrzymany w darowiźnie przed 2018 r. nie mógł być amortyzowany po 31 grudnia 2017 r.

Przekonała się o tym kobieta prowadząca działalność gospodarczą, która w październiku 2017 r. dostała od matki w darowiźnie prawo do znaku wspólnotowego. W tym samym miesiącu przekazała – również w darowiźnie – udział w tym prawie swojemu mężowi, również prowadzącemu biznes. Przed zawarciem umów darowizn znak wspólnotowy nie był amortyzowany, stało się to dopiero po przekazaniu prawa.

W listopadzie 2017 r. małżonkowie wprowadzili nabyte udziały do firmowych ewidencji i zaczęli te udziały amortyzować.

W sierpniu i w październiku 2023 r. naczelnik urzędu skarbowego wydał dwie decyzje dla małżonków, w których określił wysokość zobowiązania, bo uznał, że zawyżyli oni koszty uzyskania przychodów ze względu na amortyzację otrzymanego w darowiźnie udziału w znaku. W 2024 r. dyrektor izby administracji skarbowej utrzymał te decyzje w mocy.

Nie przekonały go przywołane przez małżonków korzystne interpretacje indywidualne, bo – jak podkreślił – zapadły na gruncie odmiennych stanów faktycznych. Żadna z nich bowiem – jak tłumaczył – nie dotyczyła prawa do amortyzacji otrzymanych w drodze darowizn praw do znaku wspólnotowego.

Podobnie odniósł się do wyjaśnień Ministerstwa Finansów. Zwrócił uwagę na to, że ordynacja podatkowa przewiduje ochronę podatnika w przypadku zastosowania się do objaśnień podatkowych, a nie do wyjaśnień MF. Nie można tej ochrony rozciągać na wyjaśnienia, komunikaty, opinie czy odpowiedzi na interpelacje poselskie przedstawicieli resortu finansów – podkreślił dyrektor izby.

Zwrócił też uwagę na to, że do tej pory minister finansów nie wydał ani nie opublikował na stronie MF komunikatu, z którego wynikałoby, że przedsiębiorcy, którzy przed 2018 r. dostali składnik majątku w darowiźnie, mogą go amortyzować na zasadach obowiązujących do końca 2017 r.

Sprawa trafiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który skierował pytanie prawne w tej kwestii do Trybunału Konstytucyjnego.

Dziś ma się odbyć rozprawa przed TK (sygn. P 11/24).©℗

Złe przepisy angażują cały aparat państwa

Pewność co do stanu prawnego jest ogromną wartością – zarówno dla podległych prawu podmiotów, jak i dla organów egzekwujących prawidłowe stosowanie prawa. Brak takiej pewności osłabia państwo: utrudnia podejmowanie racjonalnych decyzji przez adresatów tego prawa, prowadzi do sporów angażujących obywateli, przed siębiorców, organy administracyjne, sądy, a nawet Trybunał Konstytucyjny.

Analizowana sprawa pokazuje to w całej okazałości. A mamy przecież piękne zasady techniki prawodawczej, w których cały rozdział jest poświęcony układowi i postanowieniom przepisów przejściowych. Dobrze sformułowanych regulacji w tym zakresie nie zastąpią wyjaśnienia resortu udzielone dociekliwym dziennikarzom.

Jak widać, nie jest to rozwiązanie zwiększające poziom pewności prawa, skoro nawet sąd administracyjny nie odważył się samodzielnie uznać pierwszeństwa konstytucyjnej zasady ochrony praw nabytych.

Pozostaje apelować do ustawodawcy o dbałość w tym zakresie. Zmiany prawa, zwłaszcza w kwestiach podatkowych, wymagają przemyślanych i precyzyjnych regulacji przejściowych.

Nadal jest problem z prawidłowym stanowieniem prawa

W moim przekonaniu taki sposób stanowienia prawa nie jest zgodny z tym, którego można oczekiwać w demokratycznym państwie prawa. Zasada przyzwoitej legislacji, która wynika z przepisów konstytucji, wymaga zapewnienia uczciwego, efektywnego i odpowiedzialnego procesu ustanawiania nowych praw. Jest to szczególnie ważne w przypadku ustaw podatkowych, które stanowią ograniczenie prawa własności. Zasada ta wymaga w szczególności formułowania przepisów w sposób zrozumiały i jasny, aby były łatwe do zrozumienia przez podatników. Nowe przepisy powinny także chronić interesy obywateli, które zostały już ustanowione i są ważne dla ich sytuacji (tzw. ochrona interesów w toku).

Wątpię, żeby nowelizacja z 15 czerwca 2018 r. spełniała te wymogi. O ile przepisy chronią „interesy w toku” spadkobierców, o tyle autorzy przepisów nie przewidzieli takiej ochrony dla obdarowanych.

Rozumiem, że Ministerstwo Finansów próbowało łatać dziurawe prawo swoją polityką informacyjną. To zresztą nie pierwszy raz, kiedy próbuje się w ten sposób poprawiać kiepską jakość prawa. Niestety nie udało się tego skutecznie zrobić. Zabrakło interpretacji ogólnej, a organy podatkowe poszły w zupełnie innym kierunku.

Nie jest to właściwy sposób postępowania. Administracja skarbowa powinna działać w sposób budzący do niej zaufanie. To też wynika z przepisów prawa. Niemniej tego akurat Trybunał Konstytucyjny nie będzie badał, bo jego rola obejmuje badanie konstytucyjności ustaw, a nie działania administracji.

Sprawa oczywiście nie jest „zerojedynkowa” i nie jest przesądzone, że TK zgodzi się akurat z taką oceną. Niezależnie od wyroku widać jednak, że pomimo dużego dorobku orzeczniczego nadal mamy w Polsce problem z prawidłowym stanowieniem prawa.