Ulgi podatkowe dla firm, z których warto skorzystać w rozliczeniu CIT i PIT za 2024 rok

W 2024 r. firmy, które realizują projekty rozwojowe, inwestycyjne, wdrożeniowe czy promocyjne, mają do dyspozycji szeroką gamę ulg i zachęt podatkowych. Korzystanie z ulgi na badania i rozwój (B+R), ulgi IP BOX, zwolnienia strefowego czy ulgi na promocję pozwala firmom nie tylko obniżyć koszty, lecz także zwiększyć konkurencyjność i innowacyjność. Dlatego omawiamy dostępne ulgi oraz udzielamy praktycznych wskazówek, jak skutecznie je wykorzystać. Czerpanie z tych możliwości to kluczowy element strategii rozwoju, który pozwala na maksymalizację korzyści finansowych przy jednoczesnym wspieraniu rozwoju gospodarczego firmy.

Korzyści dla przedsiębiorców stosujących ulgi w podatkach dochodowych

ulga b+r

Zarówno podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, jak i podatku dochodowego od osób fizycznych mogą być beneficjentami ulgi na działalność badawczo-rozwojową (ulgi B+R). Jest ona uregulowana w:

• art. 18d i 18da ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 1585; dalej: ustawa o CIT) oraz
• art. 26e i 26ea ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 1593; dalej: ustawa o PIT).

Ulga B+R została wprowadzona w 2016 r. i od tego czasu była kilkukrotnie zmieniana, głównie, aby zwiększyć korzyści, które oferuje podatnikom. Mechanizm ulgi jest stosunkowo prosty, pozwala bowiem podatnikom uzyskującym przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych dodatkowo odliczyć od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. W rezultacie koszty działalności badawczo-rozwojowej ponoszone przez podatnika pomniejszają rachunek podatkowy dwukrotnie:

• najpierw dochód, jako koszty uzyskania przychodów,
• następnie podstawę opodatkowania, zgodnie z określoną intensywnością procentową dodatkowego odliczenia kosztów kwalifikowanych.

Warunki

W tym miejscu należy wskazać na warunki, które muszą zostać spełnione, aby podatnik mógł rozważyć skorzystanie z ulgi B+R:

• osiągnięcie przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,
• prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej,
• poniesienie kosztów stanowiących koszty uzyskania przychodów w związku z prowadzonymi działaniami badawczo-rozwojowymi.

W odniesieniu do warunku pierwszego wystarczy wskazać, że ulga B+R stosowana jest względem podstawy opodatkowania ustalonej dla przychodów, które nie stanowią przychodów z zysków kapitałowych. Oznacza to, że podatnik ma prawo dokonać odliczenia ulgi B+R zarówno kiedy działalność badawczo-rozwojowa prowadzona jest na własne potrzeby (a więc ma na celu tworzenie lub ulepszanie nowych produktów, procesów lub usług, których sprzedaż jest źródłem przychodów), jak i wtedy, gdy świadczy działalność B+R na rzecz innych podmiotów w formie usługi. Istotne jest, że nie ma konieczności wyodrębnienia i ustalenia podstawy opodatkowania bezpośrednio w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, aby móc korzystać z ulgi B+R.

W odniesieniu do drugiego warunku należy wskazać, że zagadnienie dotyczące identyfikacji działalności badawczo-rozwojowej jest co do zasady głównym wyzwaniem podatników, którzy rozważają możliwość skorzystania z ulgi B+R. Mimo że definicja działalności badawczo-rozwojowej jest przedstawiona w ustawach o CIT i PIT, to jej charakter jest na tyle ogólny i pojemny, że ważne jest jej poprawne zrozumienie, aby bezpiecznie korzystać z tego instrumentu.

Zgodnie z art. 4a pkt 26–28 ustawy o CIT i art. 5a pkt 38–40 ustawy o PIT działalność badawczo -rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe definiowane są jako:

• badania podstawowe, które są pracami empirycznymi lub teoretycznymi mającymi przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
• badania aplikacyjne, rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług albo wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe natomiast są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej obecnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Aby mówić o działalności B+R, podatnicy muszą zatem zidentyfikować takie działania, które spełniają łącznie następujące przesłanki:

• są twórcze,
• obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe,
• są podejmowane w sposób systematyczny,
• są ukierunkowane na zdobywanie nowych zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z praktycznego punktu widzenia prace badawczo -rozwojowe mają na celu nowe opracowania, które mogą mieć postać nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oparte na oryginalnych koncepcjach (i ich interpretacji), gdzie z reguły nie ma pewności co do ostatecznego wyniku (lub przynajmniej co do czasu i zasobów potrzebnych do jego osiągnięcia). Działalność taka powinna być planowana i budżetowana, a jej celem jest osiągnięcie wyników, które mogłyby być mieć zastosowanie w działalności gospodarczej lub – innymi słowy – zostać skomercjalizowane.

Bardzo pomocnym narzędziem do pogłębienia wiedzy na temat poprawnego rozumienia definicji działalności badawczo-rozwojowej są objaśnienia podatkowe Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX. Co prawda, objaśnienia dotyczą stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5-proc. stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale zarówno IP BOX, jak i ulgi wspierające innowacyjność (w tym ulga B+R) bazują na tej samej definicji działalności badawczo-rozwojowej. Z tego powodu nie ma przeszkód, aby pomocniczo się nimi posługiwać.

Zgodnie z objaśnieniami MF działalność twórcza oznacza takie działanie, którego rezultat choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a więc ma jasno sprecyzowaną cechę nowości. Ponadto, jak podkreśliło MF, w celu uznania tej przesłanki za spełnioną, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej może się przejawiać opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Przesłanka systematyczności odnosi się natomiast do zaplanowania i przeprowadzenia działalności B+R przez podatnika, który przyjął określone cele do osiągnięcia, ustalił harmonogram i wyznaczył zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Ostatnią z przesłanek skorzystania z ulgi jest działanie ukierunkowane na zdobywanie nowych zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Kluczowe znaczenie dla tej przesłanki ma określenie dla prowadzonej działalności B+R stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu działań B+R. W praktyce przekłada się to na zdefiniowanie problemów lub wyzwań technicznych lub technologicznych, z którymi związana jest niepewność podejmowanych prac, oraz koncepcji prac w celu wyeliminowania niepewności oraz osiągnięcia zamierzonych rezultatów działalności B+R. Podejmując się działalności badawczo-rozwojowej, podatnicy rozwijają specjalistyczną wiedzę w zakresie oferowanych produktów lub usług, jak również procesów, które są im niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej na konkurencyjnym poziomie.

Odnosząc się do skali nowości cechującej zasoby wiedzy czy nowe zastosowania, ustawodawca nie przewidział minimalnego poziomu czy progu, który należy spełnić. W związku z tym, podobnie jak w przypadku działalności twórczej, nowe zasoby wiedzy oraz nowe zastosowania należy postrzegać w perspektywie podatnika – a więc odnosić się do wiedzy ogólnie dostępnej, wiedzy pracowników czy wiedzy wypracowanej dotychczas przez przedsiębiorstwo.

Ważne! Praktyka nakazuje zmapowanie kosztów działalności badawczo-rozwojowej oraz odpowiednie ich alokowanie, tj. określenie właściwej wysokości kosztów, które są związane bezpośrednio ze zidentyfikowaną działalnością B+R.

Katalog kosztów kwalifikowanych (tj. będących kosztami uzyskania przychodów i poniesionych na działalność B+R) jest zamknięty i obejmuje:

• koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w ramach stosunku pracy w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
• koszty wynagrodzenia osób zaangażowanych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi w danym miesiącu;
• koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
• koszty nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
• koszty nabycia ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez wybrane podmioty tworzące system szkolnictwa wyższego i nauki, a także nabycia od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
• koszty odpłatnego korzystania lub usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (z wyłączeniem aparatury wykorzystywanej na podstawie umowy zawartej z podmiotem powiązanym);
• koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego.

Ponadto dodatkowymi kategoriami kosztów, poza wskazanymi w ramach katalogu, są:

• koszty odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w wyżej wskazanym katalogu;
• koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Ważne! Kwalifikowalność poszczególnych wydatków musi być uzasadniona ich bezpośrednim wykorzystaniem do działalności badawczo-rozwojowej. W tym celu konieczne jest powiązanie wydatków z ich wykorzystaniem na cele B+R w całości lub w części (w zależności od kategorii kosztu).

Sama wysokość kosztów kwalifikowanych, po określeniu ich właściwej alokacji na cele B+R, oraz wartości dodatkowego odliczenia kalkulowana jest z wykorzystaniem dwóch wskaźników:

• 200 proc. w stosunku do kosztów wynagrodzenia oraz
• 100 proc. w stosunku do pozostałych kategorii kosztowych.

Oznacza to, że po zidentyfikowaniu 1 mln zł kosztów kwalifikowanych wynagrodzeń dodatkowe odliczenie od podstawy opodatkowania wynosi 2 mln zł, a w przypadku 1 mln zł kosztów kwalifikowanych materiałów i surowców dodatkowe odliczenie wynosi 1 mln zł. Przekłada się to odpowiednio na 380 tys. zł i 190 tys. zł redukcji zobowiązania z tytułu CIT.

Kalkulacja kosztów kwalifikowanych powinna się odbywać na podstawie ewidencji rachunkowej, zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT. Jeśli weźmie się pod uwagę, że ustawodawca nie zdefiniował formy prowadzenia ewidencji kosztów kwalifikowanych, to należy uznać, iż każda dokumentacja zgodna z obowiązującymi przepisami oraz polityką rachunkową firmy jest akceptowalna, o ile stanowi rzetelne i wiarygodne źródło ich wartości.

Warto dodać, że ulga B+R jest instrumentem, którego zastosowanie jest bardzo elastyczne w odniesieniu do czasu jej zastosowania. Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. Natomiast w przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Jednocześnie, jeżeli podatnik prowadzący działalność B+R dotychczas nie korzystał z tej ulgi, to może ją zadeklarować poprzez korektę złożonych deklaracji, co również jest dość powszechną praktyką.

Najczęściej występujące problemy

Głównymi problemami, z którym wciąż zmagają się podatnicy, są zła interpretacja definicji działalności badawczo-rozwojowej oraz brak umiejętności osadzenia jej w prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wcześniej zaznaczyliśmy, definicja działalności badawczo-rozwojowej jest bardzo pojemna, odnosi się do budowania zasobów wiedzy, tworzenia nowych zastosowań czy prowadzenia badań naukowych lub prac rozwojowych. Należy zauważyć, że do czasu wdrożenia ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową stosowanie definicji działalności B+R miało miejsce głównie w sektorze nauki i w ramach projektów badawczo-rozwojowych, a w związku z tym definicja nie była i wciąż nie jest dostosowana do realiów działalności gospodarczej. Oczywiście narzędziami bardzo pomocnymi w zrozumieniu znaczenia definicji są „Podręcznik Frascati 2015”, czyli zbiór zaleceń dotyczących pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, jak również wspomniane objaśnienia podatkowe MF z 15 lipca 2019 r. Niezależnie od tego należy pamiętać, że ustawodawca nie wymaga, aby rezultat działalności B+R – twórczy charakter rozwiązań, nowa wiedza oraz nowe zastosowania – cechowała innowacyjność na skalę kraju czy świata, bo wystarczające jest uzasadnienie nowości tylko na skalę przedsiębiorstwa.

Innym problemem, który należy podnieść, jest brak wdrożonego procesu dokumentacji działalności badawczo-rozwojowej, a więc standardu lub procedury prowadzenia prac B+R oraz raportowania i ewidencjonowania realizowanych działań, w tym kosztów kwalifikowanych. Zagadnienie to obejmuje również ewidencję kosztów prowadzonej działalności B+R, co doskonale widać w tym, jak wiele podmiotów ogranicza się do rozliczania ulgi B+R wyłącznie w zakresie kosztów wynagrodzenia pracowników. Bardzo często pomijane są koszty materiałów i surowców, które w odniesieniu do działalności produkcyjnej, gdzie konieczne jest wykonywanie prototypów oraz partii pilotażowych, mają wymiar bardzo materialny. Natomiast z uwagi na brak standardu ich ewidencjonowania potencjał ulgi pozostaje niewykorzystany.

Dobre praktyki

Kontrolujące ulgę na działalność badawczo-rozwojową urzędy skarbowe wypracowują od 2016 r. coraz bardziej szczegółowe zestawienie zagadnień, które są analizowane w ramach czynności sprawdzających. Niejednokrotnie wezwania do złożenia wyjaśnień i dokumentów wymagają bardzo precyzyjnych informacji odnośnie do prowadzonej działalności B+R oraz kosztów kwalifikowanych, a także dostarczenia dokumentów źródłowych.

Wobec powyższego jako dobrą praktykę w firmach na pewno należy wskazać kompleksowe ustalenie procedury prowadzenia oraz dokumentowania działalności B+R wraz z instrukcją obejmującą zakres dokumentów oraz informacji gromadzonych w całym procesie B+R, jak również punkty kontroli procesu B+R wraz z odpowiedzialnością odpowiednich osób walidujących poprawność gromadzonej dokumentacji.

Bez wątpienia przygotowanie standardu pozyskiwania i prezentowania danych o działalności B+R usprawnia proces bieżącego monitorowania i rozliczania ulgi B+R. Każdorazowo bowiem organ prowadzący czynności sprawdzające czy kontrolę wzywa podatników do wskazania, jakie projekty podatnik realizuje w ramach działalności badawczo-rozwojowej, wraz z przyporządkowaniem kosztów do poszczególnych projektów czy czynności, oraz do przedstawienia właściwych opisów. W odniesieniu do opisów należy również wskazać, że organy proszą o opisy działalności B+R, czynności B+R, zakresu obowiązków B+R, metody alokacji kosztów czy uzasadnienie poniesienia wydatków na działalność B+R.

ulga na innowacyjnych pracowników

Uregulowana w art. 18db ustawy o CIT oraz art. 26eb ustawy o PIT ulga na innowacyjnych pracowników przysługuje podatnikowi:

• będącemu płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych,
• uzyskującemu przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych,
• który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym dodatkowego odliczenia z tytułu ulgi B+R.

Zatem ulga na innowacyjnych pracowników przysługuje podatnikowi, który z uwagi na wysokość dochodu nie jest w stanie skonsumować w pełni zadeklarowanej ulgi B+R i w istocie daje temu podatnikowi możliwość pomniejszenia kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy za innowacyjnych pracowników o iloczyn kwoty nieodliczonej z tytułu zidentyfikowanych kosztów kwalifikowanych ulgi B+R i stawki podatku właściwej dla podatnika.

Przez pracowników innowacyjnych rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas pracy lub czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie realizacji działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie – odpowiednio – pracy lub usługi w danym miesiącu wynosi co najmniej 50 proc. Jednocześnie ulga obejmuje zaliczki pobrane od przychodów osób fizycznych: z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego, wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło oraz praw autorskich.

Uprawnienie do skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników przysługuje podatnikowi, począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym złożył on zeznanie podatkowe, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie. Powyższe oznacza, że podatnicy CIT, których rok podatkowy jest równy z rokiem kalendarzowym, mogą skorzystać z ulgi najwcześniej od lutego (składając zeznanie CIT wraz z CIT-BR w styczniu), natomiast podatnicy PIT mogą skorzystać z ulgi na innowacyjnych pracowników najwcześniej od marca (z uwagi na to, że podatek rozliczają od 15 lutego).

Najczęściej występujące problemy

Głównym problemem, z którym mierzą się podatnicy, jest konieczność prowadzenia bieżącej ewidencji czasu pracy pracowników B+R oraz weryfikacji spełnienia definicji działalności B+R w ramach prowadzonej działalności. O ile bowiem dla ulgi B+R wymagane jest przygotowanie dokumentacji na moment złożenia deklaracji podatkowej, o tyle bezpieczne korzystanie z ulgi na innowacyjnych pracowników wymaga prowadzenia tej ewidencji na bieżąco, aby była możliwa identyfikacja pracowników innowacyjnych (a więc tych, którzy zaangażowani są w działalność B+R w co najmniej 50 proc. ogólnego czasu pracy).

Innym problemem, z którym mierzą się podatnicy, jest poprawna interpretacja pojęcia ogólnego czasu pracy, który nie został zdefiniowany w ustawach o PIT i CIT. W tym miejscu można się odwołać do postanowień ustawy z 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 1222), zgodnie z którymi ogólny czas pracy pracownika uwzględnia okres urlopu wypoczynkowego, urlop okolicznościowy, okres zwolnienia czy okres przestoju. Należy jednak mieć na uwadze, że stanowisko dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej bywało inne. Twierdził bowiem, że urlopy, zwolnienia lekarskie i inne usprawiedliwione nieobecności nie stanowią czasu pracy i nie powinny być uwzględniane w kalkulacji ogólnego czasu pracy przy stosowaniu ulgi na innowacyjnych pracowników.

Dobre praktyki

Podobnie jak w przypadku ulgi B+R ważne jest, aby podatnik wprowadził procedurę ewidencjonowania i raportowania działalności B+R na bieżąco. Możliwość comiesięcznej kontroli działań B+R, a tym samym zaangażowania pracowników, to warunek obligatoryjny bezpiecznego korzystania z ulgi B+R i ulgi na innowacyjnych pracowników. Jednocześnie prowadzenie takiej ewidencji systematycznie i na bieżąco powoduje, że proces przygotowania dokumentacji ulgi B+R może być znacząco usprawniony i rozłożony w czasie. W efekcie problem ograniczonych zasobów kadrowych po stronie podatników, aby w sposób rzetelny przygotować dokumentację ulgi B+R, znika. Jak już napisaliśmy wyżej, jednorazowe zmapowanie całego procesu B+R, w tym właściwych dokumentów, daje podatnikom bezpieczeństwo, kompletną dokumentację oraz pozwala na efektywne wykorzystanie własnej kadry zaangażowanej w proces rozliczania ulgi na innowacyjnych pracowników oraz ulgi B+R.

W kontekście rozbieżności interpretacyjnej dotyczącej zagadnienia ogólnego czasu pracy bezpiecznym rozwiązaniem jest po prostu wystąpienie o interpretację podatkową i zadbanie o przedstawienie właściwej argumentacji.

ulga ip box

Ulga Innovation Box (IP Box) jest stosunkowo nowym sposobem wspierania działalności badawczo-rozwojowej. Weszła w życie 1 stycznia 2019 r. Dotyczy zarówno podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i podatku dochodowego od osób prawnych. Ulga IP Box jest niewątpliwie korzystna dla przedsiębiorców i stanowi szansę na rozwój innowacyjności. Jednak aby z niej skorzystać, należy spełnić wiele określonych w ustawach o PIT i CIT kryteriów i dopełnić wymaganych obowiązków. Ulga polega na preferencyjnym opodatkowaniu dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Skupimy się na jej konsekwencjach w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunki

Od strony podmiotowej – w zakresie ustawy o PIT – uprawnionym do skorzystania z ulgi IP Box jest podatnik prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą, w ramach której osiągnął dochód z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych tzw. kwalifikowanych praw własności intelektualnej, których jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej. Dotyczy to przedsiębiorców rozliczających się zarówno według skali podatkowej, jak i podatkiem liniowym. Stawka podatku w przypadku zastosowania regulacji odnoszących się do IP Box wynosi 5 proc.

Jeżeli chodzi o zakres przedmiotowy, to w rozumieniu ustawy o PIT kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

• patent,
• prawo ochronne na wzór użytkowy,
• prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
• prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
• dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
• prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
• wyłączne prawo hodowcy do odmiany, w rozumieniu ustawy z 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 213),
• autorskie prawo do programu komputerowego.

Jednocześnie kwalifikowane prawa własności intelektualnej powinny podlegać ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów prawa krajowego lub międzynarodowego. Dodatkowo prawa własności intelektualnej powinny zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w granicach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania ich do tworzenia nowych zastosowań.

Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej

Ulga może być stosowana przez czas trwania ochrony prawnej kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (tzw. wskaźnik nexus):

(a + b) x 1,3 : (a + b + c + d)

Poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z kolei dochodem lub stratą z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest dochód lub strata z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

• z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej,
• ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
• z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o ile zostało uzyskane w postępowaniu spornym, sądowym bądź w drodze arbitrażu.

Jednocześnie warto wskazać, że w przypadku wystąpienia straty z kwalifikowanych praw własności intelektualnej podatnik może w kolejnych latach podatkowych obniżyć jedynie dochód związany z tym samym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej lub tym samym rodzajem produktu lub usługi o wysokość owej straty.

Kwestie związane z ewidencjonowaniem pracy

Przepisy nakładają na podatnika chcącego skorzystać z ulgi pewne obowiązki związane z ewidencjonowaniem pracy. Musi on:

• wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
• prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
• wyodrębnić koszty związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
• dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – jeżeli podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach nie może spełnić warunków, o których mowa w dwóch poprzednich punktach;
• dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów i tych usług – jeżeli podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach nie można spełnić warunków, o których mowa w trzech poprzednich punktach.

Wyjątkiem są podatnicy, którzy prowadzą podatkową księgę przychodów i rozchodów. Zobowiązani są oni do wyodrębnienia każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z orzecznictwem nie ma konieczności, aby ewidencję związaną z IP Box prowadzić na bieżąco, skoro rozliczenie związane z IP Box następuje co do zasady po zakończeniu roku podatkowego (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 26 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 170/20).

Jak skorzystać z preferencji

Powyżej zostały wymienione wymagania związane ze stosowaniem ulgi IP Box. Trzeba wspomnieć także, jak konkretnie wygląda mechanizm stosowania ulgi. Pomimo spełnienia wszystkich przesłanek przedsiębiorca jest zobowiązany do zapłaty zaliczek na podatek w ciągu roku zgodnie z wybraną formą opodatkowania. Dopiero w zeznaniu rocznym PIT-36 lub PIT-36L musi złożyć załącznik PIT/IP, w którym wykaże dochód z kwalifikowanych źródeł. Następnie różnica między sumą zapłaconego w trakcie roku podatku a obliczonym podatkiem, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, przy zastosowaniu stawki 5 proc. jest zwracana podatnikowi w formie nadpłaty podatku. Wyjątkiem od możliwości zastosowania IP Box dopiero w zeznaniu podatkowym jest art. 52t ustawy o PIT, zgodnie z którym z IP Box można skorzystać już na etapie zaliczek na PIT w okresie od 2020 r. do końca roku podatkowego, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19 (tj. do końca obecnego roku podatkowego), jeżeli podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową, której celem jest opracowanie produktów niezbędnych do przeciwdziałania COVID-19.

Ulga IP Box a ulga B+R

Z art. 30ca ust. 9a ustawy o PIT, który został wprowadzony regulacjami zwanymi „Polskim Ładem”, wynikają pewne istotne zmiany, które są korzystne dla uprawnionych przedsiębiorców. Wcześniej ulga IP Box nie mogła być stosowana łącznie z ulgą B+R, a od 2022 r. można stosować te ulgi łącznie. Dzięki temu podatnicy mają zachętę do wytwarzania własności intelektualnej (ulga na działalność badawczo-rozwojową), a także do jej rejestrowania w Polsce (ulga IP Box).

Wnioski

Ulga IP Box wydaje się interesującą propozycją dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. Niewątpliwie jest ona korzystna dla podatnika, który spełni wymagane przesłanki. Celem ustawodawcy było wprowadzenie korzystnego rozwiązania podatkowego dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. Tym samym chciał on zapobiec lokowaniu przez przedsiębiorców posiadanych praw własności intelektualnej w krajach, które oferują niższe opodatkowanie dla uzyskujących przychody z komercjalizacji tych praw.

ulga na prototyp

Podmioty prowadzące działalność badawczo-rozwojową od 1 stycznia 2022 r. mogą skorzystać z kolejnej preferencji podatkowej pozwalającej na obniżenie podstawy opodatkowania. Tak zwana ulga na prototyp, która jest uregulowana w art. 18ea ustawy o CIT oraz art. 26ga ustawy o PIT, wpisuje się w wieloletnią politykę podatkową Polski, której celem jest wsparcie, poprzez zachęty fiskalne, przedsiębiorców do prowadzenia na terenie Rzeczypospolitej Polskiej działalności polegającej na tworzeniu nowych i ulepszaniu istniejących produktów, procesów i usług.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że powszechnie stosowana nazwa omawianej preferencji podatkowej, tj. ulga na prototyp, może wprowadzać podatników w błąd, ponieważ nie dotyczy ona de facto prototypu, czyli wytworzonego w celach testowych urządzenia, które nie będzie miało jeszcze zastosowania w produkcji. Urządzenia nazywane „prototypami” stanowią jeden z końcowych etapów cyklu prac badawczo-rozwojowych, przez co ich koszt może być rozliczany w ramach znanej już i dostępnej dla przedsiębiorstw od 2016 r. ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Omówimy ulgę na prototyp na kanwie przepisów ustawy o CIT, jednak z uwagi na bliźniacze brzmienie omawianej regulacji w obu ustawach o podatkach dochodowych rozważania te znajdą również zastosowanie w większości przypadków do podatników PIT.

Omawiana ulga pozwala na odliczenie od podstawy opodatkowania 30 proc. sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu, z zastrzeżeniem, że odpis nie może przekroczyć w roku podatkowym 10 proc. dochodu osiągniętego ze źródła, jakim są przychody inne niż z zysków kapitałowych.

Kluczowe znaczenie mają w tym aspekcie definicje zarówno nowego produktu, jak i produkcji próbnej. Ulgą można bowiem objąć w zasadzie całe inwestycje w nowe linie technologiczne, włączając w to nowe maszyny i sprzęt.

Nowy produkt

W art. 18ea ust. 2 ustawy o CIT ustawodawca podał definicję produktu poprzez odesłanie do art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 619; dalej: u.r.). Tak więc można stwierdzić, że dla potrzeb ulgi na prototyp przez „produkt” rozumiemy rzeczowe aktywo obrotowe w postaci wytworzonych lub przetworzonych przez podatnika produktów gotowych (tyko wyrobów, z wyłączeniem usług) zdatnych do sprzedaży lub w toku produkcji.

Przesłanka „nowości” nie została jednoznacznie zdefiniowana, co może rodzić problemy interpretacyjne. Problematyka rozumienia terminu „innowacyjność produktowa” została poruszona w zaleceniach dotyczących pozyskiwania, prezentowania i wykorzystania danych z zakresu innowacji, wydanych przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD), zwanych „Podręcznikiem Oslo”. Wskazano tam, że nie sposób analizować przesłanki nowości produktu w oderwaniu od potrzeb odbiorców, do których towar będzie kierowany. W tym kontekście cecha „nowości” będzie zależała od subiektywnych preferencji danej grupy klientów. Reasumując, dla potrzeb ulgi na prototyp, analizując przesłankę „nowości” produktu, należy każdorazowo zbadać indywidualną sytuację podatnika, uwzględniając zalecenia OECD oraz praktykę interpretacyjną.

Chociaż takie rozwiązanie nie daje przedsiębiorcom jasnych wytycznych co do możliwości skorzystania z omawianej preferencji, to pozostawienie doktrynie oraz judykaturze zdefiniowania terminu „nowy produkt” wydaje się zasadne. Z uwagi na złożoność materii, jakiej dotyczy ulga na prototyp, nie sposób stworzyć precyzyjnej definicji, która byłaby właściwa dla każdej branży.

Ważne! Przesłanka „nowości” nie dotyczy wyłącznie produktów stworzonych od podstawy jako zupełnie nowe. Produkty ulepszone, w zależności od charakteru modyfikacji, również mogą wypełnić wskazany w uldze wymóg.

Praktyka interpretacyjna stosowania omawianej preferencji dopiero się kształtuje, dlatego podatnicy zainteresowani zastosowaniem ulgi na prototyp powinni skorzystać z pomocy podmiotów mających doświadczenie przy określaniu potencjału badawczo-rozwojowego danych przedsięwzięć oraz ich innowacyjności. Tego typu wiedza jest również wykorzystywana przy wdrażaniu ulgi B+R, IP Box oraz pozyskiwaniu dotacji.

Produkcja próbna

Kolejnym elementem ulgi na prototyp stanowiącym jej przedmiot jest produkcja próbna nowego produktu. Zgodnie z definicją zawartą w art. 18ea ust. 3 ustawy o CIT: „Przez produkcję próbną nowego produktu rozumie się etap rozruchu technologicznego produkcji niewymagający dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych lub inżynieryjnych, którego celem jest wykonanie prób i testów przed uruchomieniem procesu produkcji nowego produktu, powstałego w wyniku prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, przy czym etap rozruchu technologicznego obejmuje okres od momentu poniesienia pierwszego kosztu związanego z tym etapem do momentu rozpoczęcia produkcji nowego produktu”.

Polska definicja „produkcji próbnej” stanowi oczywiste nawiązanie do zaleceń OECD dotyczących pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej zwanych „Podręcznikiem Frascati 2015”. Zgodnie z wytycznymi OECD przez produkcję próbną rozumie się fazę produkcji, która nie wymaga dalszych prac projektowo-konstrukcyjnych czy inżynieryjnych. Podstawowym celem działalności próbnej nie jest dalsze udoskonalanie wyrobów, jak ma to miejsce przy pracach badawczo-rozwojowych, lecz uruchomienie samego procesu produkcji.

Z uwagi na zbieżne definicje warto się odwołać do „Podręcznika Frascati 2015” przy analizie zakresu produkcji próbnej, ponieważ OECD w sposób rozbudowany stara się wyznaczyć granicę pomiędzy działalnością badawczo-rozwojową a produkcją próbną, posługując się przy tym przykładami.

Zgodnie z wytycznymi OECD etap produkcji próbnej rozpoczyna się po pomyślnym przeprowadzeniu testów prototypu i ewentualnym dokonaniu niezbędnych modyfikacji. Z fazą uruchomienia produkcji najczęściej wiążą się koszty ponoszone podczas procesu uruchamiania produkcji na pełną skalę oraz związane z ostatecznym dostosowaniem produktu w związku z etapem produkcji. OECD wskazuje również, że pierwsze egzemplarze produkcji próbnej prowadzonej na potrzeby produkcji masowej nie powinny być traktowane jak prototyp B+R. Powyższe stwierdzenie jest niezwykle istotne, ponieważ wyznacza nam jasną granicę pomiędzy opracowaniem prototypu w ramach prac badawczo-rozwojowych a produkcją próbną. Prototypem będzie opracowanie produktu tylko dla potrzeb testowych, a następnie dalszego rozwoju. Dopiero prace związane z przygotowaniem właściwej produkcji będą uznane za prace nad produkcją próbną.

Ulga na prototyp stanowi instrument prawno-podatkowy mający swoje zastosowanie po uldze na działalność badawczo-rozwojową. Tak więc, jeżeli jakiś etap prac przestaje spełniać przesłanki działalności badawczo-rozwojowej – ponieważ wiąże się już z technicznym wdrożeniem wyników prac B+R (rutynowe czynności posiadające charakter ulepszeń) – to z dużym prawdopodobieństwem będzie można zaliczyć ten etap do produkcji próbnej.

Co istotne, produkcja próbna zgodnie z tą definicją ma bardzo szerokie znaczenie i obejmuje cały wskazany etap aż do rozpoczęcia produkcji na skalę masową, czyli momentu, kiedy wszystkie parametry produkcji są znane, maszyny produkcyjne zostały nabyte, zainstalowane, tworzą prawidłowo działający ciąg technologiczny oraz wykonane zostały wszelkie niezbędne testy i próby.

Wprowadzenie nowego produktu na rynek

Definicja działań związanych z wprowadzeniem nowego produktu na rynek została zawarta w art. 18ea ust. 4 ustawy o CIT. Obejmują one przygotowanie dokumentacji związanej z wymogami formalnoprawnymi związanymi z dopuszczeniem danego produktu do sprzedaży. Powyższa definicja nie powinna rodzić znacznych wątpliwości interpretacyjnych, gdyż inne ustawy normujące tę materię, takie jak np. ustawa z 6 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 686), precyzyjnie określają, jakie wymagania formalne musi spełniać produkt leczniczy, zanim zostanie dopuszczony do obrotu.

Reasumując, koszty związane z dopuszczeniem produktu do obrotu będą zależały od regulacji prawnych dotyczących konkretnej branży, w szczególności chodzi o wymogi administracyjnoprawne związane z dopuszczeniem danego produktu do sprzedaży. Ustawodawca wyszczególnił rodzaje kosztów związanych z wprowadzeniem nowego produktu na rynek, nie wskazując przy tym żadnych ograniczeń terytorialnych. Oznaczać to może, że te wydatki nie ograniczają się tylko do obrotu na terenie Polski.

Koszty produkcji próbnej nowego produktu

Definiując koszty produkcji próbnej nowego produktu, odwołano się do art. 16g ustawy o CIT, który reguluje zasady określania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oraz do rozporządzenia Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz.U. poz. 1864). Ustawo dawca, tak jak w przypadku ulgi B+R, podał zamknięty katalog kosztów, które można rozliczyć w ramach ulgi na prototyp, zgodnie z poniższym podziałem na trzy sekcje.

▶Kupno nowego środka trwałego albo jego wytworzenie

Pierwszym – w naszej ocenie najistotniejszym – kosztem kwalifikowanym w ramach omawianej ulgi jest kupno nowego środka trwałego albo jego wytworzenie. Zgodnie z art. 18ea ust. 5 pkt 1 ustawy o CIT kosztem nabycia fabrycznie nowego środka trwałego wykorzystanego wyłącznie do produkcji próbnej nowego produktu będzie cena należna zbywcy powiększona o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego podatnikowi, a w szczególności o koszty:

• transportu,
• instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych,
• załadunku i wyładunku,
• opłat notarialnych, skarbowych i innych,
• ubezpieczenia w drodze,
• odsetek,
• montażu,
• prowizji.

Warto również zaznaczyć, że ww. kwoty należy pomniejszyć o VAT, chyba że zgodnie z odrębnymi przepisami VAT nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty należnego podatku o podatek naliczony lub do zwrotu różnicy podatku. Do kosztów produkcji próbnej w przypadku importu zalicza się również cło i podatek akcyzowy.

Poza nabyciem środka trwałego przepisy przewidują również możliwość rozliczenia w ramach ulgi na prototyp kosztów wytworzenia środka trwałego, na które to wydatki składają się ceny nabycia zużytych do wytworzenia danego środka trwałego:

• rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych,
• kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi oraz
• inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

W art. 16g ust. 4 ustawy o CIT wprowadzono również pewne wyłączenia, a mianowicie kosztem wytworzenia nie będą: koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w szczególności odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zaznaczyć należy, że nie wszystkie środki trwałe będą mogły zostać zaliczone do ulgi na prototyp, a jedynie te kwalifikujące się do grup od 3 do 6 i 8 Klasyfikacji Środków Trwałych, czyli:

• kotły i maszyny energetyczne,
• maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania,
• maszyny, urządzenia i aparaty specjalistyczne,
• urządzenia techniczne,
• narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Jest to jednak stosunkowo szeroki zakres, który powinien w większości przypadków objąć całkowite ciągi technologiczne.

Rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych poza podziałem na grupy zawiera również podgrupy, rodzaje oraz powiązanie z wykazem Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) oraz Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU), przez co ustalenie, czy dany środek trwały może zostać objęty ulgą na prototyp, rzadko będzie rodziło wątpliwości.

▶Ulepszenie środka trwałego

Kolejnym kosztem związanym z ulgą na prototyp są wydatki na ulepszenie – w myśl art. 16g ust. 13 ustawy o CIT – poniesione w celu dostosowania środka trwałego, zaliczonego do grup 3‒6 i 8 KŚT, do uruchomienia produkcji próbnej nowego produktu. Zgodnie z przywołanym przepisem na ulepszenie środka trwałego składają się m.in. wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł, związanych z przebudową, rozbudową, rekonstrukcją, adaptacją lub modernizacją danego środka trwałego. Może mieć to bardzo duże znaczenie w przypadku inwestycji polegających na udoskonaleniu i modyfikacji istniejących produktów, tworzeniu na ich bazie nowych produktów oraz związanej z tym konieczności modyfikacji lub dostosowania i rozbudowy istniejących już linii produkcyjnych.

▶Materiały i surowce

Ostatnim z kosztów związanych z produkcją próbną są wydatki na nabycie materiałów i surowców wyłącznie w celu produkcji próbnej nowego produktu. Z uwagi na brzmienie art. 18ea ust. 5 pkt 3 ustawy o CIT można odwoływać się do praktyki interpretacyjnej dotyczącej art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, który mówi o kosztach nabycia materiałów i surowców związanych bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową.

W tym miejscu należy jednak poczynić pewne zastrzeżenie. Zakres przedmiotowy materiałów i surowców zaliczanych do ulgi na prototyp jest znacznie szerszy niż tych uwzględnianych w uldze B+R.Ustawodawca zastrzegł, że do ulgi na działalność badawczo-rozwojową zalicza się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, podczas gdy ulga na prototyp wymaga jedynie związku z produkcją próbną nowego produktu, czyli również dopuszczalny jest związek pośredni.

Koszty wprowadzenia na rynek nowego produktu

W art. 18ea ust. 6 ustawy o CIT określono katalog kosztów związanych z wprowadzeniem na rynek nowego produktu. Są to wydatki poniesione na:

• badania, ekspertyzy, przygotowania dokumentacji niezbędnej do uzyskania certyfikatu, homologacji, znaku CE, znaku bezpieczeństwa, uzyskania lub utrzymania zezwolenia na obrót lub innych obowiązkowych dokumentów lub oznakowań związanych z dopuszczeniem do obrotu lub użytkowania oraz na opłaty pobierane w celu ich uzyskania, odnowienia lub przedłużenia,
• badania cyklu życia produktu,
• system weryfikacji technologii środowiskowych (ETV).

Jak już wspomniano przy analizie zakresu czynności składających się na proces wprowadzenia nowego produktu na rynek, są to koszty związane z wymogami prawnymi przewidzianymi dla specyficznych branż. Poszczególne ustawy zazwyczaj precyzyjnie określają, jakie czynności musi spełnić producent, żeby opracowany przez niego produkt mógł zostać dopuszczony do obrotu.

Mechanizm rozliczenia ulgi na prototyp

Chociaż ulga na prototyp należy do grupy preferencji podatkowych bazujących na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej grupy kosztów, to jednak różni się zasadniczo od pozostałych ulg, co czyni ją bardzo atrakcyjną dla podatników.

Zgodnie z art. 38eb ust. 1 ustawy o CIT podatnik – rozliczając ulgę na robotyzację – może odliczyć od podstawy opodatkowania kwotę 50 proc. kosztów uzyskania przychodów poniesionych w danym roku podatkowym na robotyzację. Podobnie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że w ramach ulgi B+R odlicza się od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Natomiast art. 18ea ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że podatnik może odliczyć od podstawy opodatkowania kwotę stanowiącą 30 proc. sumy kosztów produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu. Ustawa o CIT zawiera zastrzeżenie, że wysokość odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć 10 proc. dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów niż te z zysków kapitałowych.

W art. 18ea ust. 9 ustawy o CIT ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane mogą zostać odliczone w roku, w którym zostały „faktycznie poniesione”. W tym miejscu należy zaznaczyć, że dokonując wykładni językowej, która ma szczególne znaczenie w przypadku rekonstrukcji norm prawa daninowego, należy brać pod uwagę domniemanie racjonalnego ustawodawcy, przez co przyjmuje się, że każde słowo w przepisie zostało użyte celowo, z pełną świadomością jego znaczenia i z uwzględnieniem zasad językowych, jak również że każdy wyraz użyty w przepisie jest niezbędny do zrekonstruowania normy prawnej (tak: Andrzej Gomułowicz „7.4. Reguły językowe” [w:] „Podatki i prawo podatkowe”, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, 2013). Jednocześnie należy wskazać, że rekonstruując normę na podstawie wykładni językowej, należy brać pod uwagę kontekst całego aktu prawnego.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że określone kwoty w ramach ulgi na prototyp odlicza się w roku podatkowym, w którym koszty kwalifikowane zostały faktycznie poniesione (metoda kasowa). Należy zaznaczyć, że ulga na prototyp nie wpływa na późniejszą amortyzację podatkową środków trwałych.

Przykład

Pozostałe elementy ulgi na prototyp

W art. 18ea ust. 7–12 ustawy o CIT uregulowano sposób rozliczenia ulgi na prototyp. W myśl ust. 7 koszty produkcji próbnej nowego produktu i wprowadzenia na rynek nowego produktu pomniejsza się o VAT, z wyłączeniem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami VAT nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 361; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 1473).

Zgodnie natomiast z art. 18ea ust. 8 ustawy o CIT, określając wysokość kosztu nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego związanego z produkcją próbną, nie stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT. Oznacza to, że wartości środka trwałego dla potrzeb kalkulacji odliczenia nie pomniejsza się o odpisy z tytułu zużycia środka trwałego. Tego typu wyłączenie rozwiewa ewentualną wątpliwość co do określenia wysokości ulgi na prototyp. Ulga ma za zadanie stanowić kolejną zachętę do prowadzenia i komercjalizacji wyników prac badawczo-rozwojowych, a odwołanie do przepisu regulującego wartość początkową środka trwałego ma za zadanie jedynie pomóc w określeniu wysokości odliczenia od podstawy opodatkowania.

Kolejne ustępy art. 18ea ustawy o CIT (tj. ust. 9 i 10) zawierają podobne rozwiązania, jakie zostały przyjęte w uldze na działalność badawczo-rozwojową. Odliczenie wydatków związanych z ulgą na prototyp jest możliwe co do kosztów, które zostały faktycznie poniesione w danym roku podatkowym, za który dokonywane jest odliczenie, oraz nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie (co wyklucza łączenie ich z niektórymi formami pomocy publicznej). Nie można również stosować ulgi na prototyp co do tych samych kosztów, które zostały uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, tj. zwolnienia na mocy zezwolenia strefowego lub decyzji o wsparciu.

Wnioski

Ulga na prototyp nie koliduje z ulgą B+R oraz IP Box. Tak więc podatnicy, którzy dotychczas stosowali co najmniej jedną z wymienionych preferencji, powinni rozważyć możliwość wprowadzenia ulgi na prototyp – zwłaszcza że posiadają już narzędzia pozwalające na śledzenie wydatków związanych z konkretnym quasi-źródłem, jakim jest działalność B+R czy też kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Zaliczenie 30 proc. kosztów produkcji próbnej może stanowić dużą korzyść podatkową dla podatnika, a także wpasowuje się w naturalny cykl działalności nastawionej na produkcję innowacyjnych towarów.

Skorzystanie z ulgi na prototyp – podobnie jak w przypadku ulgi B+R oraz IP Box – wymaga specjalistycznej wiedzy wykraczającej poza zakres prawa podatkowego.

Podmioty zainteresowane skorzystaniem z ulgi na prototyp powinny:

▶ ustalić, czy ich działalność spełnia definicję prac B+R;

▶ stwierdzić, czy wytwarzany przez nich produkt posiada cechę „nowości”;

▶ sprawdzić, czy ww. produkt mieści się w grupach Klasyfikacji Środków Trwałych objętych ulgą;

▶ oznaczyć koszty kwalifikujące się do ulgi;

▶ przygotować odpowiednią dokumentację, która zostanie przekazana do urzędu skarbowego na wypadek kontroli podatkowej.

ulga na robotyzację

Celem kolejnej zachęty jest wspieranie inwestycji w robotyzację procesów produkcyjnych oraz technologie automatyzacji. Ulga na robotyzację została wprowadzona w ramach polityki proinnowacyjnej, mającej na celu wspieranie przedsiębiorstw w adaptacji nowoczesnych rozwiązań technologicznych. Dzięki tej uldze polscy przedsiębiorcy mogą odliczać część wydatków związanych z zakupem robotów przemysłowych i oprogramowania do ich obsługi od podstawy opodatkowania – instrument umożliwia dodatkowe odliczenia 50 proc. wydatków na robotyzację poniesionych w latach 2022–2026. Ulga przysługuje zarówno firmom prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie produkcji, jak i firmom świadczącym usługi automatyzacji.

Zakres preferencji

Ulga obejmuje szerokie spektrum kosztów związanych z robotyzacją procesów produkcyjnych. Przedsiębiorcy mogą odliczyć m.in. wydatki na:

• zakup robotów przemysłowych, urządzeń do automatyzacji linii produkcyjnych i magazynowych,
• oprogramowanie wykorzystywane do programowania i zarządzania robotami,
• koszty związane z instalacją, uruchomieniem oraz testowaniem zautomatyzowanych systemów produkcyjnych.

Przez robota przemysłowego rozumie się automatycznie sterowaną, programowalną, wielozadaniową i stacjonarną lub mobilną maszynę o co najmniej trzech stopniach swobody, posiadającą właściwości manipulacyjne bądź lokomocyjne dla zastosowań przemysłowych, która spełnia łącznie następujące warunki:

• wymienia dane w formie cyfrowej z urządzeniami sterującymi i diagnostycznymi lub monitorującymi w celu zdalnego: sterowania, programowania, monitorowania lub diagnozowania;
• jest połączona z systemami teleinformatycznymi, usprawniającymi procesy produkcyjne podatnika, w szczególności z systemami zarządzania produkcją, planowania lub projektowania produktów;
• jest monitorowana za pomocą czujników, kamer lub innych podobnych urządzeń;
• jest zintegrowana z innymi maszynami w cyklu produkcyjnym podatnika.

Najczęściej występujące problemy

Ponieważ ulga na robotyzację jest stosunkowo nową instytucją podatkową, wciąż toczą się sprawy przed organami podatkowymi oraz postępowania sądowe dotyczące jej interpretacji.

Jednym z najczęściej pojawiających się zagadnień była kwestia kwalifikacji wydatków. Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej, np. w interpretacji indywidualnej z 1 września 2023 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.264.2023.1.DD), uznał, że koszty związane z zakupem robota przemysłowego, który nie jest bezpośrednio związany z procesem produkcji, mogą być uznane za uprawniające do ulgi, pod warunkiem że robot jest wykorzystywany w procesach automatyzacyjnych związanych z produkcją. W ocenie sądów administracyjnych termin „dla zastosowań przemysłowych” należy odnosić do produkcji towarów rozumianej jako cały proces produkcyjny, czyli również np. etapu pakowania i przygotowania do sprzedaży.

Wiele wątpliwości dotyczyło również kwestii „nowości” robotów. Zgodnie z wyjaśnieniami urzędów skarbowych w celu spełnienia warunków ulgi roboty i urządzenia muszą być nowymi środkami trwałymi, które wprowadza się do przedsiębiorstwa po raz pierwszy. Stare technologie, nawet jeśli są modernizowane lub poddawane modyfikacjom, nie będą się kwalifikować do odliczenia. Jednym z przykładów jest interpretacja indywidualna dyrektora KIS z 6 grudnia 2023 r. sygn.0111-KDIB1-3.4010.577.2023.2.MBD. Organ uznał, że koszty modernizacji nie mogą być traktowane jako kwalifikowane do ulgi, ponieważ dotyczyły modyfikacji istniejących urządzeń, a nie zakupu nowych technologii.

Ważnym zagadnieniem jest możliwość zakwalifikowania do ulgi kosztów leasingu zwrotnego robotów – niestety na to pytanie nie ma jednoznacznej odpowiedzi ze strony organów skarbowych i w niektórych interpretacjach indywidualnych znajdziemy informację, że konieczność zbycia maszyny leasingodawcy pozbawi ją cechy nowości.

Zdecydowanie najistotniejszym problemem w rozliczaniu ulgi jest moment jej naliczenia – czy ulgę na robotyzację rozliczamy w momencie nabycia środków trwałych, czy w czasie amortyzacji robota? Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu i dominującą wykładnią organów skarbowych dodatkowemu odliczeniu w ramach ulgi na robotyzację podlegają odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej nabytych przez podatników środków trwałych, ponieważ kosztem kwalifikowanym do ulgi są koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie, mimo jednolitej linii interpretacyjnej organów podatkowych, WSA w Warszawie w wyroku z 21 grudnia 2023 r. (sygn. akt III SA/Wa 1993/23) stwierdził, że podatnicy, którzy spełniają warunki do skorzystania z ulgi na robotyzację, mogą jednorazowo odliczyć 50 proc. kosztów zakupu nowych robotów przemysłowych, maszyn, urządzeń peryferyjnych do robotów oraz innych związanych z nimi technologii i usług w roku ich nabycia. Sąd podkreślił, że nie ma znaczenia, iż te przedmioty będą traktowane jak środki trwałe, ponieważ ulga dotyczy wydatków na ich zakup, a nie odpisów amortyzacyjnych.

Wnioski

Ulga podatkowa na robotyzację, wprowadzona w Polsce w 2022 r., stanowi istotne narzędzie wspierające przedsiębiorców w procesie digitalizacji i automatyzacji produkcji. Jednak niepewności interpretacyjne, a w szczególności moment odliczenia ulgi, sprawiają, że nadal zainteresowanie tym instrumentem jest na marginalnym poziomie.

ulga na ekspansję

Zmiany w prawie podatkowym, które weszły w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadziły zupełnie nową ulgę podatkową dla przedsiębiorców – na ekspansję. Nazwa robocza ulgi nie oddaje w pełni możliwości, jakie stwarza to narzędzie, ponieważ de facto jest to zachęta podatkowa dająca korzyści dla przedsiębiorstw realizujących proste działania promocyjne i marketingowe nawet na rynku krajowym.

Ulga na ekspansję ma zachęcić przedsiębiorców do rozwoju, nie tylko w sensie zwiększenia geograficznego zasięgu działalności, lecz także zwiększania sprzedaży dotychczasowych produktów lub poszerzenia oferty produktowej na rodzimych rynkach. Zachęta dla wielu przedsiębiorstw powinna być traktowana jako 19-proc. zniżka na działania promocyjne, marketingowe oraz związane z wprowadzeniem produktu na rynek.

Dla kogo

Ulga na ekspansję jest dostępna dla każdej firmy, bez względu na sektor, w którym działa, oraz jej wielkość. Ulga zadziała niezależnie do tego, czy środki będą przeznaczone na marketing/promocję nowego produktu czy starego, na istniejących czy nowych rynkach. Kluczowe jest, aby to spółka prowadząca akcję promującą była właścicielem produktu i dążyła do zwiększania przychodów ze sprzedaży.

Co można odliczyć

Ulga na ekspansję uregulowana jest w art. 18eb ustawy o CIT oraz art. 26gb ustawy o PIT. Zachęta daje możliwość obniżenia kosztów promocji i marketingu produktów zarówno na rynku krajowym, jak i zagranicznym.

W odróżnieniu od innych ulg zachęta ograniczona jest kwotowo. Limit roczny to 1 mln zł. Z przepisów nie wynika, ile kosztów możemy odliczyć. Przyjąć zatem należy (choć nie jest to zupełnie jasne), że odliczenie w ramach ulgi to 100 proc. poniesionych kosztów. Wizualizując korzyść, jaką można osiągnąć dzięki uldze, przy założeniu 19-proc. stawki podatku dochodowego, każde 100 tys. zł poniesionych kosztów uprawnia do otrzymania zniżki/zwrotu w wysokości 19 tys. zł.

Ulgę na ekspansję można zastosować w odniesieniu do kosztów poniesionych przez przedsiębiorcę w celu zwiększenia sprzedaży produktów własnych. Własna produkcja jest pierwszym warunkiem, który należy spełnić, aby móc skorzystać z ulgi. Z ulgi marketingowej mogą skorzystać ci przedsiębiorcy, którzy dokonują sprzedaży swoich produktów na rzecz podmiotów niepowiązanych.

Do ulgi na ekspansję można wliczyć poniższe koszty, które szczegółowo określono w ustawie.

▶Koszty poniesione na działania promocyjno-informacyjne, w tym:

• zakup przestrzeni reklamowych,
• przygotowanie strony internetowej,
• publikacje prasowe,
• broszury,
• katalogi informacyjne,
• ulotki dotyczące produktów.

Wydaje się, że w ramach tej kategorii kosztów można zrealizować kompleksowe kampanie marketingowe ‒ zarówno krajowe, jak i międzynarodowe.

▶Koszty uczestnictwa w targach poniesione na:

• organizację miejsca wystawowego,
• zakup biletów lotniczych dla pracowników,
• zakwaterowanie i wyżywienie dla pracowników.

W tej kategorii nie ma ograniczenia do targów zagranicznych, za kwalifikowalne uznać można zatem również uczestnictwo w targach krajowych.

▶Koszty dostosowania opakowań produktów do wymagań kontrahentów.

▶Koszty przygotowania dokumentacji umożliwiającej sprzedaż produktów, w szczególności dotyczącej certyfikacji towarów oraz rejestracji znaków towarowych.

▶Koszty przygotowania dokumentacji niezbędnej do przystąpienia do przetargu, a także w celu składania ofert innym podmiotom.

Najczęściej występujące problemy

Jak wspomnieliśmy, ulgę mogą wykorzystać przedsiębiorcy, którzy odnotują wzrost przychodów ze sprzedaży promowanego produktu. Nie jest to jednak warunek trudny do spełnienia. Wystarczy, że przedsiębiorca w ciągu kolejnych dwóch lat od roku poniesienia kosztów odnotował wzrost przychodów ze sprzedaży dotychczasowych produktów na dotychczasowych rynkach lub osiągnął po raz pierwszy przychody ze sprzedaży produktów nowych na dotychczasowych rynkach albo osiągnął po raz pierwszy przychody ze sprzedaży dotychczasowych produktów na nowych rynkach.

Ustawa nie określa minimalnego poziomu wzrostu przychodów. Można zatem uznać, że wzrost o 1 zł jest spełnieniem warunku. Ustawodawca nie określił również metodologii pomiaru wzrostu. Czy należy przyjąć wzrost inkrementalny, tj. rok drugi > rok pierwszy > rok bazowy (rok poniesienia kosztów), czy też każdy rok należy przyrównać do roku bazowego? Skoro ustawa tego nie reguluje, to w naszej ocenie możliwe jest przyjęcie interpretacji korzystniejszej, porównując wartość sprzedaży w każdym roku do roku bazowego. Potwierdzają to także wyjaśnienia z projektu objaśnień podatkowych MF do ulgi z 25 września 2023 r.

A co jeśli wzrost przychodów ze sprzedaży nie wystąpi w ciągu kolejnych dwóch lat? To pytanie, w tym przypadku jest bardzo istotne, szczególnie w zmiennych realiach geopolitycznych. Wartość odliczeń trzeba będzie zwrócić – w zeznaniu podatkowym za rok, w którym upłynął termin do osiągnięcia przychodów, należy doliczyć uprzednio odliczoną kwotę.

W kontekście ulgi na ekspansję kluczowe są problemy interpretacyjne w dwóch obszarach: definicja produktu oraz pojęcie dobra dotychczas nieoferowanego. W zakresie pierwszego problemu za projektem objaśnień podatkowych można przytoczyć: „skorelowanie pojęcia produktów z rzeczami, a więc materialnymi przedmiotami, które są wyodrębnione i mogą występować samodzielnie w obrocie, powoduje, że ulgą na ekspansje nie są objęte wydatki na promocje świadczonych przez podatnika usług”. Bardziej wątpliwa wydaje się interpretacja zawarta w projekcie objaśnień podatkowych w zakresie „produktów nieoferowanych dotychczas”, wydaje się ona nieco rozszerzać literalne brzmienie przepisu, choć pamiętajmy, że mowa na razie wyłącznie o projekcie: „Kolejną z alternatywnie określonych przesłanek dla zastosowania ulgi na ekspansję, o której mowa w art. 18 ust. 4 ustawy CIT oraz art. 26gb ust. 4 ustawy PIT, jest uzyskanie przychodów ze sprzedaży produktów dotychczas nieoferowanych lub produktów dotychczas nieoferowanych w danym kraju. Kluczowym elementem zidentyfikowanych warunków jest pojęcie «produktu dotychczas nieoferowanego». Wymóg ten należy rozumieć jako konieczność wprowadzenia do oferty przedsiębiorstwa dobra materialnego, które różniłoby się od dotychczas oferowanego asortymentu w stopniu pozwalającym uznać, że przedsiębiorca rozszerza działalność na nowy segment rynku. Z produktem dotychczas nieoferowanym będziemy mieli więc do czynienia, w przypadku gdy skala zmian bądź usprawnień względem dotychczas oferowanych przez podatnika produktów uzasadnia przekonanie, że mamy do czynienia z nowym produktem w ujęciu rodzajowym”.

ulga na csr

Społeczna odpowiedzialność biznesu (CSR) to koncepcja, w której przedsiębiorstwa uwzględniają aspekty społeczne, środowiskowe i etyczne w swojej działalności, dbając nie tylko o interesy właścicieli i pracowników, lecz także o dobro szeroko rozumianej społeczności oraz planety. Zwiększające się znaczenie odpowiedzialności biznesu w dzisiejszym świecie spowodowało, że w wielu krajach zaczęto wprowadzać różnorodne rozwiązania wspierające działania CSR.

Ulga na CSR to forma zachęty finansowej oferowana przedsiębiorstwom, które angażują się w działalność prospołeczną, proekologiczną lub promującą inne wartości z zakresu odpowiedzialności społecznej. Dzięki tej uldze firmy mogą obniżyć podstawę opodatkowania, a w efekcie zmniejszyć wysokość należnego podatku dochodowego. Ulga na CSR w Polsce została wprowadzona w 2022 r. i stanowi część szerszego działania mającego na celu promowanie etycznego biznesu.

Warunki

Aby firma mogła skorzystać z ulgi podatkowej na CSR, musi spełniać określone warunki. Zgodnie z przepisami przedsiębiorstwo może odliczyć dodatkowo od swojego dochodu 50 proc. kosztów uzyskania przychodu poniesionych na działalność:

▶sportową, obejmujących finansowanie:

• klubu sportowego,
• stypendium sportowego,
• imprezy sportowej niebędącej masową imprezą sportową, o której mowa w art. 3 pkt 3 ustawy z 20 marca 2009 r. o bezpieczeństwie imprez masowych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 616);

▶kulturalną, obejmujących finansowanie:

• instytucji kultury,
• działalności kulturalnej realizowanej przez uczelnie artystyczne i publiczne szkoły artystyczne;

▶wspierającą szkolnictwo wyższe i naukę, obejmujących koszty poniesione na:

• stypendia,
• finansowanie zatrudnionemu przez podatnika pracownikowi opłat,
• finansowanie wynagrodzeń, wraz z pochodnymi, studentów odbywających u podatnika staże i praktyki przewidziane programem studiów,
• sfinansowanie studiów dualnych, w tym koszty praktyk,
• wynagrodzenie wypłacane w okresie sześciu miesięcy od dnia zatrudnienia przez podatnika organizującego praktyki zawodowe dla studentów danej uczelni pracownikowi będącemu absolwentem studiów w tej uczelni zatrudnionemu za pośrednictwem akademickiego biura karier, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 475, ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 1572), prowadzonego przez tę uczelnię.

Korzyści

Podstawową zaletą skorzystania z ulgi na CSR jest zmniejszenie wysokości należnego podatku dochodowego. Dzięki temu firma może zaoszczędzić znaczną część swoich wydatków, które może następnie przeznaczyć na dalszy rozwój działalności lub dodatkowe inwestycje w działania prospołeczne i proekologiczne. W praktyce ulga pozwala podatnikowi rozliczyć w podatku dochodowym 150 proc. kosztów uzyskania przychodu poniesionych na kwalifikowane wydatki:

• 100 proc. jako koszt uzyskania przychodów,
• 50 proc. jako odliczenie w ramach ulgi.

Współcześni konsumenci i inwestorzy coraz bardziej zwracają uwagę na to, jak firma wpływa na społeczeństwo i środowisko. Angażowanie się w odpowiedzialność społeczną oraz korzystanie z ulgi na CSR pozwala firmom budować pozytywny wizerunek. Może to przyciągnąć nowych klientów, utrzymać lojalność dotychczasowych oraz poprawić reputację w oczach potencjalnych partnerów biznesowych. Dzięki uldze na CSR firmy mogą zyskać dodatkowe środki na rozwój innowacyjnych rozwiązań, które mogą wyróżniać je na tle konkurencji. Działania związane z ochroną środowiska, promocją równości czy ze wsparciem lokalnych społeczności mogą stać się kluczowym elementem oferty firmy i przyciągnąć klientów szukających produktów lub usług zgodnych z ich wartościami.

Ulga na CSR to nie tylko korzyści dla firm, lecz także dla całego społeczeństwa. Dzięki zachętom finansowym przedsiębiorstwa mogą realizować projekty, które przyczyniają się do poprawy jakości życia, ochrony środowiska czy wsparcia osób w trudnej sytuacji życiowej. Działania te mają wymierny wpływ na rozwój społeczny i gospodarczy kraju.

Wnioski

Dzięki uldze na CSR przedsiębiorstwa mogą angażować się w odpowiedzialny sposób w życie społeczne, jednocześnie zyskując korzyści finansowe. To rozwiązanie daje firmom możliwość realizacji ambitnych projektów z zakresu CSR, a także pozytywnie wpływa na ich reputację i konkurencyjność.

Jedno z wyzwań ulgi stanowi możliwość odliczania w tym mechanizmie wyłącznie kosztów uzyskania przychodu, co oznacza, że koszty, które dodatkowo odliczamy w ramach zachęty, muszą już z definicji stanowić koszt podatkowy. Ograniczeniem wydaje się też stosunkowo niska wartość korzyści w ramach ulgi – przy 19-proc. stawce CIT i 100 tys. zł kosztów kwalifikowanych, korzyść podatkowa to zaledwie 9500 zł.

zwolnienie podatkowe w polskiej strefie inwestycji

Polska Strefa Inwestycji jest ewolucją idei funkcjonujących w Polsce od 1994 r. specjalnych stref ekonomicznych (SSE), w których to działalność gospodarcza może być prowadzona na warunkach preferencyjnych. W czerwcu 2018 r. weszła w życie ustawa z 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 459) zastępująca dotychczasowe rozwiązanie, jakim były SSE, dzięki czemu możliwe stało się uzyskanie zwolnienia z podatku dochodowego na terenie całego kraju.

Mechanizm zwolnienia podatkowego obowiązujący w ramach Polskiej Strefy Inwestycji to pomoc publiczna w formie zwolnienia z podatku dochodowego (zarówno PIT, jak i CIT) działalności prowadzonej w ramach nowej inwestycji. W tym miejscu wskazać należy, że przez nową inwestycję rozumie się:

• inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, ze zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, z dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu, lub
• nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa są nabywane przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa.

Inwestycje w powstanie nowego zakładu oznaczają budowę zupełnie nowych obiektów produkcyjnych lub usługowych w lokalizacji, w której dany przedsiębiorca nie prowadził jeszcze takiej działalności. Natomiast inwestycje dotyczące zwiększenia zdolności, dywersyfikacji czy zasadniczej zmiany procesu produkcyjnego są realizowane w związku z już funkcjonującym zakładem produkcyjnym lub usługowym. Należy jednocześnie zaznaczyć, że nie można za nową inwestycję uznać inwestycji mającej charakter wyłącznie odtworzeniowy.

W kontekście korzystania ze zwolnienia należy zaznaczyć, że wolne od podatku są dochody podatników z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji działalności w ramach nowej inwestycji, zgodnie z typami działalności określonymi w decyzji o wsparciu. Oznacza to, że rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie decyzji o wsparciu ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, w ramach której rozpoczęto inwestycję, w oparciu o którą jest prowadzona działalność gospodarcza. Wsparcie (pomoc publiczna) dotyczy zatem tylko działalności gospodarczej, której dotyczy nowa inwestycja, i nie dotyczy innych dochodów (niewynikających z nowej inwestycji i niepowiązanych z nią). W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę również takiej działalności gospodarczej, z której dochody nie są zwolnione z podatku, działalność zwolnioną wydziela się organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się na podstawie przychodów i kosztów uzyskania przychodów jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność określoną w decyzji o wsparciu.

W tym miejscu kluczowe jest, że w przypadku realizacji inwestycji polegającej m.in. na zwiększeniu zdolności produkcyjnych możliwe jest objęcie zwolnieniem również dotychczasowej działalności. W interpretacji ogólnej z 25 października 2019 r. (sygn. DD5.8201.10.2019) mini ster finansów, inwestycji i rozwoju wskazał, że jeżeli realizacja nowej inwestycji następuje w sposób angażujący aktywa posiadane już przez podatnika oraz gdy nowa inwestycja stanowi nieodłączny i zależnie funkcjonalny element w odniesieniu do już istniejącego zespołu składników majątku (ścisłe powiązania), to dochód podlegający zwolnieniu z opodatkowania ustala się z uwzględnieniem tego istniejącego, przed wydaniem decyzji o wsparciu, majątku. Sytuacja taka jest możliwa jedynie wówczas, gdy sposób zintegrowania nowej i istniejącej inwestycji, położonych na tym samym terenie, nie pozwala na określenie dochodu (przychodu) wyłącznie z nowej inwestycji, bez uwzględnienia zintegrowanej z nią części istniejącej inwestycji. W tym zakresie dochód nie podlega wydzieleniu ze względu na ścisłe ekonomiczne i funkcjonalne powiązania między inwestycją istniejącą i nową, gdyż takie wydzielenie musiałoby opierać się na metodach, których ustawy o CIT i PIT nie przewidują dla celów ustalenia dochodu.

W praktyce należy zatem rozstrzygnąć, czy między istniejącymi przed wydaniem decyzji o wsparciu składnikami majątku a nowymi inwestycjami występują powiązania tego rodzaju, że niemożliwe lub niezasadne funkcjonalnie jest określenie (wydzielenie) dochodu (przychodu) przypadającego wyłącznie na nową inwestycję, bez uwzględnienia istniejących wcześniej w przedsiębiorstwie zasobów technicznych (w tym nieruchomości), ze względu na ścisłe powiązania między inwestycją nową a dotychczasowymi składnikami majątku. Przy ocenie istnienia ścisłych powiązań należy uwzględnić przede wszystkim bezpośredni wpływ istniejących składników majątku na wytworzenie wspólnie ze składnikami stanowiącymi nową inwestycję posiadającego wartość rynkową komponentu (produktu, półproduktu lub usługi albo części usługi) oraz to, że bez tych istniejących składników nie mogłyby się odbywać produkcja lub świadczenie usług prowadzące do efektywnej realizacji nowej inwestycji.

Wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie zwolnienia ustalana jest jako iloczyn maksymalnej intensywności regionalnej pomocy inwestycyjnej obowiązującej na danym obszarze (województwie) oraz wysokości zadeklarowanych kosztów kwalifikowanych. Wielkość zwolnienia może wynieść do nawet 50 proc. wartości kosztów inwestycji w przypadku dużych przedsiębiorstw, a w przypadku podmiotów o statusie małych i średnich przedsiębiorstw wynosi do 70 proc. Decyzja o wsparciu wydawana jest na czas oznaczony, nie dłuższy niż 15 lat, przy czym okres ten uzależniony jest od intensywności pomocy publicznej ustalonej dla danego obszaru. Okres obowiązywania decyzji to czas, w którym przedsiębiorca ma prawo korzystać z przysługującego mu zwolnienia, przy czym wsparcie przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji określony w decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji, która spełnia kryteria ilościowe i kryteria jakościowe, oraz w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej z możliwości ubiegania się o decyzję o wsparciu na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z 27 grudnia 2022 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. poz. 2861; ost.zm. Dz.U. z 2023 r. poz. 2813). Zarówno kryteria ilościowe, jak i jakościowe odnoszą się bezpośrednio do planowanej inwestycji oraz działalności wykonywanej na jej podstawie.

Najczęściej występujące problemy

Głównym problemem dla przedsiębiorców chcących skorzystać ze zwolnienia jest rozpoczęcie inwestycji przed złożeniem wniosku o wydanie decyzji o wsparciu. Należy bowiem pamiętać, że zwolnienie podatkowe z tytułu realizacji nowej inwestycji jest pomocą publiczną. W związku z tym – w odróżnieniu od pozostałych omówionych w niniejszym opracowaniu ulg – wniosek o wydanie decyzji o wsparciu, a więc decyzji administracyjnej uprawniającej do zwolnienia, należy złożyć przed rozpoczęciem inwestycji, przez co rozumie się rozpoczęcie robót budowlanych związanych z inwestycją lub pierwsze prawnie wiążące zobowiązanie do zamówienia urządzeń, lub inne zobowiązanie, które sprawia, że inwestycja staje się nieodwracalna, w zależności od tego, które z tych zdarzeń wystąpiło pierwsze. Wymaga uzupełnienia, że nie uznaje się za rozpoczęcie inwestycji zakupu gruntów ani prac przygotowawczych, takich jak uzyskanie zezwoleń i przeprowadzenie studiów wykonalności.

Wniosek o wydanie decyzji o wsparciu obejmuje wszelkie istotne dla oceny projektu informacje takie jak: lokalizacja projektu, przedmiot działalności, wysokość i wykaz kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji, liczbę nowo zatrudnionych pracowników, daty rozpoczęcia i zakończenia inwestycji oraz harmonogram ponoszenia kosztów kwalifikowanych, kryteria jakościowe, do spełnienia których zobowiązuje się przedsiębiorca, szczegółowy opis przedsięwzięcia.

Innym problemem, z którym zmagają się podatnicy mający decyzję o wsparciu, jest błędne ustalenie dochodu zwolnionego z opodatkowania. W szczególności dotyczy to inwestycji, które związane są z posiadanymi już składnikami majątku, a więc obejmują np. zwiększenie zdolności produkcyjnych zakładu. Należy bowiem pamiętać, że dla właściwego ustalenia dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania wyodrębnia się przychody i koszty ich uzyskania w części przypadającej na nową inwestycję. Tak ustalony dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania do momentu wykorzystania dopuszczalnej pomocy publicznej lub upływu okresu obowiązywania decyzji o wsparciu.

Dobre praktyki

Jako dobrą praktykę dla przedsiębiorców i podatników należy wskazać planowanie budżetowe inwestycji oraz weryfikację możliwości objęcia tych inwestycji dostępnymi źródłami pomocy publicznej. Wciąż wielu przedsiębiorców nie jest świadomych dostępnych instrumentów wsparcia nowych inwestycji. Jednocześnie należy wiedzieć, że minimalnym progiem wejścia, jeśli chodzi o minimalne koszty kwalifikowane inwestycji, jest 200 tys. zł dla mikroprzedsiębiorców, 500 tys. zł dla małych oraz 1 mln zł dla średnich przedsiębiorców. Duży przedsiębiorca może rozważać zwolnienie w ramach Polskiej Strefy Inwestycji już od 5 mln zł. Minimalne progi inwestycji są związane również z regionem, w którym inwestycja ma być realizowana.

Jak już wskazaliśmy wyżej, przedsiębiorca może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia, począwszy od miesiąca, w którym upłynął termin zakończenia inwestycji określony w decyzji o wsparciu. Jednocześnie, korzystając ze zwolnienia, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z właściwymi przepisami. Podatnicy realizujący nową inwestycję są obowiązani prowadzić ewidencję w taki sposób, aby możliwe było wyodrębnienie dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania. Wobec tego ważne jest opracowanie koncepcji inwestycji w taki sposób, aby z góry zaplanować sposób wyodrębnienia organizacyjnego działalności prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu, poprzez:

• wyodrębnienie księgowe, tj. wyodrębnienie przychodów i kosztów w księgach rachunkowych (np. prowadzona pozabilansowo ewidencja lub odpowiedni plan kont, alternatywnie stosowanie znaczników dla zapisów przyporządkowanych danej działalności), oraz

• wyodrębnienie majątkowe, tj. wyodrębnienie składników majątku trwałego (np. środki trwałe przypisane do działalności korzystającej ze zwolnienia z podatku dochodowego lub do działalności opodatkowanej).

Ważne! Wyodrębnienie organizacyjne ma pozwolić na prawidłowe ustalenie dochodu podatkowego zwolnionego z opodatkowania CIT i PIT z realizacji nowej inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu na terenie objętym tą decyzją. ©℗